Лицензионный договор. Спорные вопросы обложения НДС. Ндс по лицензионному договору НДС по сублицензионным договорам

С этого года не подлежат налогообложению реализация исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин, а также прав на их использование. Данное нововведение вызвало много споров. Неопределенность ситуации была усугублена изменениями, внесенными в Гражданский кодекс. Не так давно чиновники выпустили разъяснения по данному вопросу. Все оказалось не так-то просто. Попытаемся разобраться, кто же вправе не начислять НДС при продаже программного обеспечения.

Смотрим законодательство

НДС

С 1 января этого года к операциям, не подлежащим налогообложению НДС, отнесены реализация исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора (подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Теперь обратимся к Гражданскому кодексу, чтобы понять, что относится к исключительным правам, интеллектуальной деятельности и лицензии на их использование.

Интеллектуальная собственность и правообладатель

Начнем с понятия компьютерной программы. Итак, программой для ЭВМ является представленная в объективной форме совокупность данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств в целях получения определенного результата, включая подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы для ЭВМ, и порождаемые ею аудиовизуальные отображения (ст. 1261 ГК РФ). В соответствии с пунктом 1 статьи 1225 Гражданского кодекса программы для ЭВМ относятся к интеллектуальной собственности.

Правообладатель (лицо, обладающее исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности) может по своему усмотрению разрешать или запрещать другим лицам использование результата интеллектуальной деятельности. Причем отсутствие запрета не считается согласием . Именно поэтому другие лица не могут использовать соответствующий результат интеллектуальной деятельности без согласия правообладателя (п. 1 ст. 1229 ГК РФ).

Лицензионный договор

По лицензионному договору обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата в предусмотренных договором пределах (п. 1 ст. 1235 ГК РФ). При этом договор должен включать не только предмет (результат интеллектуальной деятельности), но и способы использования результата интеллектуальной деятельности (п. 6 ст. 1235 ГК РФ).

Свернуть Показать

Если организация неоднократно или грубо нарушает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, суд вправе по требованию прокурора принять решение о ликвидации такого юридического лица (ст. 1253 ГК РФ).

Как правило, лицензионный договор составляют в письменной форме. Также допускается заключение так называемого договора присоединения. Его особенностью является то, что условия договора находятся на приобретаемом экземпляре программы либо на упаковке этого экземпляра. В свою очередь согласие пользователя на заключение договора наступает в момент начала использования этой программы (п. 3 ст. 1286 ГК РФ).

Также возможно заключение сублицензионного договора, в котором при письменном согласии лицензиара лицензиат предоставляет право использования результата интеллектуальной деятельности другому лицу (п. 1 ст. 1238 ГК РФ).

Использование

Согласно пункту 2 статьи 1270 Гражданского кодекса использованием произведения независимо от того, совершаются ли соответствующие действия в целях извлечения прибыли или без такой цели, считается не только его воспроизведение и прокат, но и распространение путем продажи или иного отчуждения его оригинала или экземпляров. Вы спросите, а что же компьютерные программы? Так вот, к объектам авторских прав относятся и программы для ЭВМ, которые охраняются как литературные произведения (п. 1 ст. 1259 ГК РФ).

По нашему мнению, указанная норма требует дальнейшей юридической проработки.

Вывод

Итак, с нового года при реализации исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин, а также прав на использование (воспроизведение, прокат, продажу или иное отчуждение) указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора НДС не начисляется.

…что думают чиновники

Представители Минфина в письме от 19.11.2007 г. № 03-07-08/338 подтвердили, что с 1 января 2008 года освобождается от налогообложения налогом на добавленную стоимость передача прав на использование программ для электронных вычислительных машин и баз данных на основании лицензионного договора. Далее чиновники заметили, что операции по реализации на основании договоров купли-продажи материальных носителей, в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности, а также услуги по обновлению информации, содержащейся в базах данных, подлежат налогообложению НДС. Как видите, финансисты разделили такие понятия, как права на использование программ, материальные носители (на которых записаны указанные программы) и услуги по обновлению.

Смотрим далее. Перед началом нового года Минфин порадовал нас сразу двумя более подробными разъяснениями (письма Минфина от 29.12.2007 г. № 03-07-11/648 и № 03-07-11/649). Чиновники считают, что операции по выполнению работ по созданию компьютерных программ, оказываемых по договорам подряда, которые не сопровождаются передачей прав на использование результатов интеллектуальной собственности, облагаются НДС в общеустановленном порядке.

По вопросу применения налога при реализации в оптовой и розничной торговле экземпляров программ в товарной упаковке основополагающим является факт наличия на момент передачи имущественных прав лицензионного договора на объект интеллектуальной собственности .

Поэтому при наличии лицензионного договора, составленного в письменной форме, передача прав на использование указанных программ освобождается от НДС .

Далее финансисты рассматривают ситуацию, когда предоставление права использования программ происходит путем заключения пользователем с правообладателем договора присоединения. В этом случае на момент приобретения в розничной торговле экземпляров программ в товарной упаковке эти программы еще не используются, то есть лицензионный договор еще не заключен. Поэтому операции по передаче прав при реализации программ в товарной упаковке подлежат налогообложению НДС .

Деятельность же по распространению программных продуктов через сеть торговых посредников с передачей неисключительных прав от производителя через цепочку посредников до конечного потребителя на основе заключенных ими лицензионных договоров налогом на добавленную стоимость не облагаются.

В одном из названных писем чиновники еще раз подтвердили, что освобождение от налогообложения операций по реализации на основании договоров купли-продажи материальных носителей, в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности, а также по оказанию информационных и сервисных услуг подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.

И, наконец, в последнем разъяснении Министерство финансов отметило, что освобождение от НДС возможно и при передаче прав на результаты интеллектуальной деятельности, осуществляемой лицензиатом на основании сублицензионного договора (письмо Минфина России от 16.01.2008 г. № 03-07-11/11).

Вывод

Если следовать логике Минфина, получается, что налогообложению НДС подлежат следующие операции:

реализация на основании договоров купли-продажи материальных носителей, в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности;
передача прав при реализации программ в товарной упаковке;
услуги по обновлению информации, содержащейся в базах данных;
выполнение работ по созданию компьютерных программ, оказываемых по договорам подряда, которые не сопровождаются передачей прав на использование результатов интеллектуальной собственности.

Освобождается от НДС передача прав на использование программ при наличии лицензионного договора, составленного в письменной форме. Причем данное правило можно применить и к сублицензионным договорам.

Мы попытались осветить данный вопрос как можно подробнее. Однако отметим, что в связи с тем, что изменился не только Налоговый, но и Гражданский кодекс, вероятнее всего, последует еще не одно разъяснение чиновников и юристов по данной проблеме. А в связи с тем, что арбитражная практика по представленной проблеме еще не сложилась, то только вам придется решать, каким образом следует поступить. При этом помните, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).

На основании пп.1 п.1 ст.146 Налогового кодекса РФ реализация товаров (работ, услуг, а также) передача имущественных прав на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения НДС.
Как было указано выше, имущественное право включает исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, к числу которых также относятся программы для ЭВМ и базы данных.

Согласно пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской федерации, когда покупатель таких работ (услуг) осуществляет деятельность на ее территории в случаях:

В остальных случаях местом реализации работ (услуг) считается территория Российской Федерации деятельность организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют такие работы (оказывают услуги), также осуществляется на территории Российской Федерации (в части выполнения видов работ (оказания видов услуг), не предусмотренных подпунктами 1 - 4.1 ст.148 НК РФ).

Таким образом, передача имущественных прав на готовое программное обеспечение или оказания услуг по разработке программного продукта, его адаптации и модификации лицом, оказании консультационных услуг и услуг по обработке информации, признается объектом налогообложения НДС при нахождении покупателя услуг на территории России вне зависимости от места нахождения продавца (исполнителя).

В то же время реализация любых дополнительных работ и услуг по инсталляции, отладке, внедрению, технической поддержке, и сопровождению (за исключением консультационных услуг и услуг по обработке информации) программ для ЭВМ считается выполненной на территории России при осуществлении исполнителем (подрядчиком) своей деятельности на той же территории.

При этом следует учитывать, что на основании пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит обложению НДС (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин, базы данных, а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

Указанная новелла внесена в Налоговый кодекс с 01 января 2008 г. Федеральным законом от 19.07.2007 N 195-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий для финансирования инновационной деятельности". Данная норма, как мы видим, предполагает освобождение от НДС не всех операций с программами для ЭВМ и базами данных, а только влекущих реализацию (передачу) исключительных прав (безотносительно к виду договора) либо права на их использование строго по лицензионному договору.

НДС по сублицензионным договорам

По указанным выше причинам на практике возникают вопросы о возможности применения установленной льготы по НДС в случае получения исключительного права на программы для ЭВМ и базы данных, созданные по договору подряда, а также когда право использования программного обеспечения предоставляется по сублицензионному договору. Оба вида договора прямо не поименованы в ст.149 НК РФ, однако имеются разумные основания полагать, что льгота по НДС подлежит применению и в этих случаях.

Несмотря на то, что в пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ содержится прямое указание на освобождение от НДС предоставления права на использование программ для ЭВМ и баз данных только по лицензионному договору, полагаем возможным использование данной льготы и в случае предоставления прав на программное обеспечение по сублицензионному договору.

В качестве обоснования данной позиции можно сослаться на следующее. Выше мы привели норму п.5 ст.1238 ГК РФ о применении к сублицензионному договору правил гражданского кодекса о лицензионном договоре. Указанные договоры имеют один и тот же предмет - предоставление права использования программ для ЭВМ и баз данных на срок. Отличие договоров проводится по субъектному составу: в лицензионном договоре на стороне лицензиара выступает автор или иной правообладатель (т.е. владелец исключительных прав), а в сублицензионном договоре в качестве лицензиара выступает лицо, которому ранее было предоставлено право использования программного обеспечения.

Полагаем, что льгота по НДС не ограничивается предоставлением преференций разработчикам при введении прав на программное обеспечение в гражданский оборот по лицензионному договору. Правообладателем исключительных прав на программы или базы данных может быть любое лицо, не являющееся автором, и получившее такие права в порядке отчуждения, по договору на создание ПО, либо в ином установленном законом порядке. Таким образом, Федеральный закон от 19.07.2007 N 195-ФЗ ставит авторов в равное положение с иными правообладателями. Поэтому таким же образом было бы не верно ставить владельцев производных прав (лицензиатов) с владельцами вторичных прав (правообладателями, не являющимися разработчиками) в неравные условия налогообложения. То есть обсуждаемые положения не связаны с установлением особого налогового статуса автора или правообладателя, выступающего в качестве лицензиара по лицензионному договору , а имеют целью введение льготного режима налогообложения операций по предоставлению права использования особых инновационных объектов - программ для ЭВМ и баз данных.

Важно! Позиция о допустимости применения положений Федерального закона от 19.07.2007 N 195-ФЗ при передаче прав на ПЭВМ и базы данных, осуществляемой лицензиатом на основании сублицензионного договора неоднократно подтверждалась в письмах Минфина РФ (см. Письмо Минфина РФ от 25 декабря 2007 г. N 03-07-11/640, Письмо Минфина РФ от 30 января 2008 г. N 03-07-07/06, Письмо Минфина РФ от 21 февраля 2008 г. N 03-07-08/36 , Письмо Минфина РФ от 01.04.2008 N 03-07-15/44, Письмо Минфина 02.11.2009 N 03-07/280, 09.11.2009 N 03-07-11/287).

НДС по договорам на создание программ для ЭВМ и баз данных

Отсутствие в пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ прямого указания на иные виды договоров по распоряжению имущественными правами на программное обеспечение помимо лицензионного договора является препятствием для использования льготы по НДС при передаче прав по таким непоименованным договорам.

Представляется, что у налоговых органов не может возникнуть сомнение об обоснованности применения положений Федерального закона от 19.07.2007 N 195-ФЗ по договору об отчуждении исключительных прав, так как данный вид договора прямо указан в ст.ст.1233, 1234 и 1285 ГК РФ в качестве договорной конструкции по передаче исключительных прав на программное обеспечение. В то же время, данный договор является далеко не единственным основанием для передачи исключительных прав новому владельцу.

Так на основании п.2 ст.1288 ГК РФ договором авторского заказа может быть предусмотрено отчуждение заказчику исключительного права на программное обеспечение, которое должно быть создано автором, или предоставление заказчику права использования этого ПО в установленных договором пределах В первом случае законом установлено применение к такому договору правил ГК РФ о договоре отчуждения исключительного права, а во втором - лицензионного договора. Таким образом, можно обоснованно полагать необходимым применение льготы по НДС в случае получения прав на программы для ЭВМ и базы данных по авторскому договору заказа.

Кроме того, в соответствии со ст. 1296 ГК РФ в случае, когда программа для ЭВМ или база данных создана по договору, предметом которого было ее создание (по заказу), исключительное право на такую программу или такую базу данных принадлежит заказчику, если договором между подрядчиком (исполнителем) и заказчиком не предусмотрено иное.

В данном случае законодатель в целях дополнительной защиты заказчика разработки программного обеспечение, как и в случае создания служебного произведения, установил презумпцию принадлежности исключительных прав на произведение заказчику.

Из данного положения налоговые органы делаю вывод, что в рамках указанного договора передача исключительных прав не осуществляется, так как исключительные права на разработанное по договору ПО возникает у заказчика в силу закона (см. Письмо Минфина РФ от 22 января 2008 г. N 03-07-11/23, Письмо Минфина РФ от 01.04.2008 N 03-07-15/44, Письмо УФНС по г. Москве от 11 августа 2008 г. N 19-11/75222).

Однако данная позиция не является безупречной. Во-первых, в пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ отсутствует указание на конкретный вид договора о передаче исключительного права на программы для ЭВМ и базы данных, по которому возможно применение льготы. Во-вторых, вывод о невозможности передачи исключительных прав на программное обеспечение по договору подряда вызывает сомнения.

В развитие второго тезиса, можно сослаться на то, что в части предмета договор подряда на разработку программ и баз данных не отличается от договора авторского заказа. Различие проводится опять же только по субъектному составу: исполнителем по договору подряда (ст.1296 ГК РФ) выступает юридическое лицо, а в договоре авторского заказа (ст.1288 ГК РФ) - физическое лицо. В то же время в статье о договоре авторского заказа имеется ссылка на применение к нему положений договора об отчуждении исключительного права или лицензионного договора, тогда как в статье 1296 ГК РФ прямо указано на принадлежность прав заказчику, если договором между подрядчиком (исполнителем) и заказчиком не предусмотрено иное. Однако установление презумпции принадлежности прав заказчику отнюдь не означает возникновение у него исключительного права с момента создания заказанного программного обеспечения без передачи от исполнителя (подрядчика).

В силу положений ст.ст.1255, 1257 и.1295 ГК РФ авторские права на произведение в полном объеме первоначально принадлежит его автору. Таким образом, организация, выступающая в качестве исполнителя по договору подряда, предметом которого было ее создание (по заказу), должны сначала получить такие права от автора по договору авторского заказа либо на основании положений закона о служебном произведении. Таким образом, исключительные права на программное обеспечение не могут возникнуть у заказчика без их передачи от автора и подрядчика.

Аналогично может решаться вопрос и по договорам подряда, которыми создание программного обеспечения для заказчика не было предусмотрено, когда стороны предусмотрели передачу такого права заказчику.

Тем не менее, в связи с отсутствием правоприменительной практики по данному вопросу в целях минимизации налоговых рисков мы рекомендуем при создании программ и баз данных приобретать исключительные права на них на основании отдельного договора об отчуждении исключительного права. Указанные выше нормы права и принцип свободы договора не препятствуют сторонам в заключении договора, предусматривающего финансирование работ по созданию программного обеспечения с последующей передачей исключительных прав на них заказчику за отдельное вознаграждение.

НДС по договорам купли-продажи экземпляров программного обеспечения (коробочный софт и OEM-продукты)

Строго говоря, продажа экземпляра программы для ЭВМ или базы данных на материальном носителе не сопровождается предоставлением прав на его использование.

На основании ст.1280 ГК РФ лицо, правомерно владеющее экземпляром программы для ЭВМ или экземпляром базы данных (пользователь), вправе без разрешения автора или иного правообладателя и без выплаты дополнительного вознаграждения осуществлять действия, необходимые для функционирования таких программы или базы данных в соответствии с их назначением, в том числе запись и хранение в памяти ЭВМ (одной ЭВМ или одного пользователя сети). Таким образом, пользователю не требуется лицензия на ПО для его инсталляции и функционального использования.

Однако до начала использования программ и баз данных пользователю, как правило, предлагается присоединиться к лицензионному соглашению правообладателя. На основании п.3 ст.1286 ГК РФ прямо допускается заключение лицензионных договоров о предоставлении права использования программы для ЭВМ или базы данных путем заключения каждым пользователем с соответствующим правообладателем договора присоединения, условия которого изложены на приобретаемом экземпляре таких программы или базы данных либо на упаковке этого экземпляра. Начало использования таких программы или базы данных пользователем, как оно определяется этими условиями, означает его согласие на заключение договора.

В то же время экземпляр такого программного обеспечения, как указано выше, до заключения лицензионного договора мог быть реализован пользователю по договору купли-продажи его материального носителя. Т.е. реализация экземпляра по договору купли-продажи предшествует реализации прав по лицензионному договору. При этом оберточные лицензии обычно не содержат условий о вознаграждении, в связи с чем они в принципе не соответствуют требованиям закона о лицензионном договоре, т.к. на основании п.5 ст.1235 ГК РФ при отсутствии в возмездном лицензионном договоре условия о размере вознаграждения или порядке его определения договор считается незаключенным. При этом правила определения цены, предусмотренные пунктом 3 статьи 424 ГК РФ, не применяются.

В связи с отсутствием передачи прав на программное обеспечение в указанных случаях введенная Федеральным законом от 19.07.2007 N 195-ФЗ льгота по НДС не подлежит применению.

Минфин РФ разделяет позицию, что операции по передаче прав на использование программного обеспечения при реализации их экземпляров на носителях в товарной упаковке, содержащей условия лицензионного договора (упаковочная лицензия), подлежат налогообложению НДС. Однако при этом Минфин РФ делает одну существенную оговорку, согласно которой НДС начисляется если на момент такой реализации не заключается лицензионный договор в письменной форме (см. Письмо Минфина РФ от 29 декабря 2007 г. N 03-07-11/648, Письмо Минфина РФ от 21 февраля 2008 г. N 03-07-08/36, Письмо Минфина РФ от 01.04.2008 N 03-07-15/44).

Таким образом, Минфин РФ оставляет открытой возможность применения льготы по НДС при передаче программного обеспечения на материальных носителях при правильном оформлении договорных отношений. В Письме от 29 декабря 2007 г. N 03-07-11/648 прямо указано, что при осуществлении организацией деятельности по распространению программных продуктов через сеть торговых посредников (дилеров, дистрибьюторов) с передачей неисключительных прав от организации-производителя через цепочку посредников до конечного потребителя на основе заключенных ими лицензионных договоров, то в соответствии с Федеральным законом от 19.07.2007 N 195-ФЗ такие операции налогом на добавленную стоимость не облагаются.

Аналогично может решаться вопрос и в случае поставки программного обеспечения в составе программно-аппаратного комплекса на условиях ОЕМ. В таком случае покупается фактически предустановленное на компьютер программное обеспечение и в случае отсутствия отдельного лицензионного договора на его использование применение освобождения по НДС необоснованно. Однако поставка оборудования с установленным программным обеспечением может сопровождаться заключением лицензионного договора, вознаграждение по которому не будет облагаться НДС.

При предоставлении экземпляров программного обеспечения по лицензионному договору на материальных носителях в товарной упаковке вопрос об освобождении их от НДС также должен решаться положительно. Передача материального носителя лицензиату осуществляется в порядке исполнения обязательств по лицензионному договору, поэтому нет необходимости выделять их стоимость из лицензионного вознаграждения и начислять на нее НДС.

Как справедливо указывает Минфин РФ в Письме от 01.04.2008 N 03-07-15/44 указанные операции освобождаются от налогообложения независимо от способа передачи программ для ЭВМ и баз данных. Поэтому если при передаче указанных прав предоставляются материальные носители, в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности, а также документация, технические средства защиты и другие принадлежности в упаковочной таре, необходимые для эффективного использования результатов интеллектуальной деятельности, передача таких материальных носителей и принадлежностей освобождается от налогообложения налогом на добавленную стоимость при условии, что их стоимость учтена в стоимости прав, передаваемых по лицензионным (сублицензионным) договорам. При этом суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные поставщиками, в том числе материальных носителей, документации, технических средств защиты и других принадлежностей, использованных при осуществлении операций по передаче прав на использование результатов интеллектуальной деятельности, не подлежащих налогообложению, согласно пп. 1 п. 2 ст. 170 Кодекса учитываются в стоимости соответствующих товаров (работ, услуг) и к вычету не принимаются.

В то же время обращаем внимание, что в случае применения освобождения по НДС по сделкам с коробочным программным обеспечением и ОЕМ-продуктами необходимо учитывать высокие налоговые риски в связи с возможной переквалификацией сделок по следующим основаниям.

Передача прав «по цепочке» сроится на схеме сублицензирования. На основании закона лицензиат не может передать сублицензиату больше прав, чем сам получил по лицензионному договору. Таким образом, для предоставления сублицензиату прав на использование программ лицензиату нужно приобрести такие права, которые ему в принципе не требуются для реализации программ. В случае дистрибьюции коробочного ПО, его экземпляр уже введен в гражданский оборот путем тиражирования на материальных носителях и их продажи первым продавцом. Следовательно, право на воспроизведение и распространение экземпляров уже было использовано. Право на воспроизведение (инсталляцию) и функциональное применения продаваемого программного обеспечения дистрибьютору не требуется, т.к. его целью является последующей реализации, а не извлечении полезных свойств такого ПО. Конечному пользователю они также не нужны в силу приведенных ранее положений ст.1280 ГК РФ.

Такая же ситуация и с OEM продуктами: условия лицензионного соглашения принимаются установщиком программного обеспечения, далее такое программное обеспечение передается в составе оборудования и не требует от конечного пользователя повторного заключения лицензионного договора.

Таким образом, сублицензионные договоры на предоставление прав по коробочному программному обеспечению и OEM продуктам могут быть признаны притворными сделками, направленными на получение налоговой выгоды от применения льготы по НДС.

НДС по услугам технической поддержки и сопровождения программ и баз данных

В данном случае Минфин РФ высказывает мнение, что Федеральным законом от 19.07.2007 N 195-ФЗ не предусмотрено освобождение от налогообложения НДС выполнение работ по инсталляции программного обеспечения, а также оказание услуг по его сопровождению и технической поддержке (см. Письмо Минфина РФ от 21 февраля 2008 г. N 03-07-08/36, Письмо Минфина РФ от 12 января 2009 г. N 03-07-05/01).

В то же время такая трактовка представляется нам не вполне обоснованной. Можно вполне согласиться, что подобные услуги должны облагаться НДС в случае их оказания по отдельным договорам. Однако в некоторых случаях приобретение лицензии на сложное программное обеспечение ставится в зависимость от предоставления послепродажного сервиса, стоимость которого ранее включалась в лицензионное вознаграждение. Данные услуги являются дополнительными по отношению к предоставлению лицензии и направлены на увеличение ее потребительской ценности.

Как вариант для избежания налоговых рисков по НДС можно предложить замену услуг технического обслуживания и сопровождения продуктов на гарантийное обслуживание, предоставляемое в рамках лицензионного договора. Последнее также связано с обеспечением надлежащего функционирования программного обеспечения, однако не предусматривает взимания отдельной платы с НДС.

НДС при экспорте программ для ЭВМ и баз данных

На основании пп.4 п.1.1. ст.148 НК РФ, объект налогообложения НДС отсутствует, когда покупатель указанных ниже работ (услуг) не осуществляет деятельность на территории Российской Федерации (экспорт услуг). Данные положения относятся к случаям импорта следующих услуг (работ):
. передачи, предоставления патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав;
. оказания услуг (выполнение работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации;
. оказания консультационных и услуг по обработке информации.

В то же время реализация нерезиденту любых дополнительных работ и услуг по инсталляции, отладке, внедрению, технической поддержке, и сопровождению (за исключением консультационных услуг и услуг по обработке информации) программ для ЭВМ считается выполненной на территории России при осуществлении исполнителем (подрядчиком) своей деятельности на той же территории. На такие операции начисляется НДС в общем порядке.

Другим не менее важным вопросом является применение налоговой ставки НДС 0% при экспорте программ для ЭВМ и баз данных на различных материальных носителях (например, на CD-дисках).

Согласно пункту 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также работ и услуг, непосредственно связанных с производством и реализацией этих товаров. Перечень работ (услуг) содержится в упомянутой норме и включает в себя работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и импортируемых в Российскую Федерацию, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы (услуги), а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем.

Однако, как было указано выше, имущественные права не могут рассматриваться в качестве товара для целей налогообложения. Операции по передаче имущественных прав в п.1 ст.164 НК РФ не указаны.

В связи с эти следует обращать внимание на предмет внешнеэкономического договора. Если речь идет о продаже экземпляров произведений на материальных носителях для целей их дальнейшей перепродажи, стоимость последних не может рассматриваться в качестве вознаграждения за передаваемые права, т.е. заключен обычный договор поставки товара. Следовательно, при экспорте таких товаров подлежит применению ставка НДС 0% с последующим налоговым вычетом входящего НДС.

В случае же предоставления по внешнеэкономическому контракту имущественных прав на произведения, экземпляры которых поставлены покупателю, следует руководствоваться указанными выше положениями ст.148 НК РФ. Последнее было в частности подтверждено Постановлением Президиума ВАС РФ N 2617/05 от 02.08.2005 г.

Некоторые положения статьи могут утратить актуальность. Прочтите последние материалы автора по налогообложению интеллектуальной собственности

Обложении НДС передачи неисключительных прав.

Вопрос : передача неисключительных прав по сублицензионному договору облагается НДС? ООО налогоплательщик НДС.

Ответ: Передача неисключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау) освобождены от обложения НДС, если эта операция оформляется письменным лицензионным соглашением.

Обоснование

Какие операции освобождены от НДС

Ситуация: может ли организация-правообладатель использовать льготу по НДС при реализации компьютерной программы (передаче неисключительных прав на нее)

Да, может, если данная операция оформляется письменным лицензионным соглашением.

Такая точка зрения отражена в письмах Минфина России от 29 декабря 2007 г. № 03-07-11/648 , ФНС России от 11 февраля 2014 г. № ГД-18-3/162 . Позиция контролирующих ведомств основана на положениях пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ, согласно которым передача прав на использование компьютерных программ не облагается НДС, если она происходит по лицензионному договору . При этом под лицензионным договором понимается письменное соглашение, по которому автор (лицензиар) передает пользователю (лицензиату) право на использование его произведения (ст. и ГК РФ). Наличие именно такого лицензионного договора контролирующие ведомства считают обязательным условием для освобождения от уплаты НДС.

Гражданским кодексом также предусмотрен упрощенный способ заключения лицензионного договора о передаче неисключительных прав на компьютерную программу. Речь идет о договоре присоединения , условия которого размещаются на каждом экземпляре (упаковке) программы и который признается заключенным в момент начала ее использования покупателем ( , п. 3 ст. 438 ГК РФ). Однако этот вариант не освобождает организацию-продавца от уплаты НДС. Поскольку в момент приобретения программы покупатель еще не начал ее использовать и у продавца нет оснований считать лицензионный договор заключенным в письменной форме (письмо ФНС России от 11 февраля 2014 г. № ГД-18-3/162). Реализация компьютерной программы по договорам купли-продажи также не освобождает организацию от уплаты НДС (письма Минфина России от 5 марта 2008 г. № 03-07-08/55 , от 15 января 2008 г. № 03-07-08/07 , от 29 декабря 2007 г. № 03-07-11/649).

Если реализация неисключительных прав на компьютерную программу происходит через цепочку посредников (от правообладателя до конечного пользователя), это не является препятствием для применения освобождения от НДС. Однако в данном случае заключение лицензионных договоров по всей цепочке невозможно. Одной из сторон этого договора обязательно должен быть обладатель исключительного права (лицензиар) (п. 1 ст. 1235 ГК РФ). Организация, которая передает неисключительные права другому лицу и не является правообладателем, может передавать права на основании сублицензионного договора . По этому договору предоставляются права использования программы только в тех пределах, в которых ее может использовать сама передающая организация (по лицензионному договору) (п. 2 ст. 1238 ГК РФ).

Способ реализации компьютерной программы по лицензионному или сублицензионному договорам для целей освобождения от налогообложения НДС значения не имеет. Передача материальных носителей, в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности, а также документации, технических средств защиты и других принадлежностей в упаковочной таре не препятствует применению льготы при условии, что стоимость таких ценностей учтена в стоимости передаваемых прав. Подтверждает это и Минфин России в письмах от 10 сентября 2010 г. № 03-07-08/263 , от 1 апреля 2008 г. № 03-07-15/44 .

Налоговый кодекс РФ. Часть вторая

Статья 149. Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)

Не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации:

исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора;

Отвечает Александр Сорокин,

заместитель начальника Управления оперативного контроля ФНС России

«ККТ нужно применять только в случаях, если продавец предоставляет покупателю, в том числе своим сотрудникам, отсрочку или рассрочку по оплате своих товаров, работ, услуг. Именно эти случаи, по мнению ФНС, относятся к предоставлению и погашению займа для оплаты товаров, работ, услуг. Если организация выдает денежный заем, получает возврат такого займа или сама получает и возвращает заем, кассу не применяйте. Когда именно нужно пробивать чек, смотрите в

ПРОГРАММНОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ И НДС

Жизнь любой современной компании тесно связана с компьютерной техникой, так как эффективно и качественно управлять бизнес-процессами без использования "умных" программ практически невозможно. Однако, работая в сфере программного обеспечения, компания-продавец может столкнуться с рядом проблем по налогу на добавленную стоимость, с какими — Вы узнаете, прочитав данную статью.

Вначале отметим, что сегодня в Российской Федерации принимаются меры, направленные на модернизацию производства, среди которых немалое значение имеет и ряд льгот, предоставляемых государством в сфере налогов.

Спорные вопросы начисления НДС по лицензионному договору

В качестве льготы, напрямую связанной с модернизацией, можно рассматривать и обязательный льготный налоговый режим в части продажи компьютерных программ разного вида.
Как Вы уже поняли, речь идет о подпункте 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ), в соответствии с которым освобождается от налогообложения реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.
В связи с этим, а также на основании норм статей 1235, 1236, 1238, 1259 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ) к операциям, не подлежащим налогообложению налогом на добавленную стоимость (далее — НДС), относятся в том числе:
— передача прав на использование программ для ЭВМ и баз данных на основании лицензионных (сублицензионных) договоров, составленных в порядке, предусмотренном Гражданским кодексом Российской Федерации, а именно передача указанных прав на основании как исключительной, так и простой (неисключительной) лицензии;
— передача прав на использование программ для ЭВМ и баз данных на основании лицензионных (сублицензионных) договоров независимо от государственной регистрации исключительных прав на такие программы и базы.
Указанные операции освобождаются от налогообложения независимо от способа передачи программ для ЭВМ и баз данных.

Поэтому, если при передаче указанных прав предоставляются материальные носители, в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности, а также документация, технические средства защиты и другие принадлежности в упаковочной таре, необходимые для эффективного использования результатов интеллектуальной деятельности, передача таких материальных носителей и принадлежностей освобождается от НДС при условии, что их стоимость учтена в стоимости прав, передаваемых по лицензионным (сублицензионным) договорам (Письмо Минфина России от 21.10.2014 г.

Наш клиент, являющийся плательщиком НДС и оказывающий услуги по ремонту компьютерной и орг.техники, решил оказывать новый вид услуг - продажу лицензий на компьютерные программы. Может ли он при перепродаже лицензий не облагать их НДС, как и их поставщик?

Согласно пп.26 п.2 ст.149 Налогового кодекса РФ Компания и правда может не облагать НДС перепродажу лицензий, но для этого ей нужно обязательно соблюсти несколько юридических тонкостей, а именно:

1) Во всех документах (актах, счетах, договорах) данная «услуга» обязательно должна именоваться как «Предоставление права пользования программой для ЭВМ», «Предоставление неисключительных прав на использование…» и так далее (наименование «услуги» не должно содержать таких названий как «аренда», «оплата услуг», «абонентская плата» и т.п.);

2) У вас обязательно должен быть заключен с поставщиком лицензионный договор на право пользования ПО и сублицензионные договора на право пользования ПО с клиентами (п.2 ст.1286 Гражданского кодекса РФ).

Если компания будет соблюдать эти два требования, она спокойно может не облагать данные «услуги» НДС, но стоит обратить внимание на следующее:

Все вышеуказанные требования должны соблюдаться и в случае с вашим поставщиком. Проверьте это обязательно, и если все юридические формальности выполнены, то название «услуги» можете взять у поставщика (это будет самый верный вариант), а при подготовке лицензионного договора юрист должен обязательно учесть все нюансы вашей компании;
Если вы соблюли все юридические требования оформления сделок по предоставлению неисключительных прав на пользование программами для ЭВМ и на основании пп.26 п.2 ст.149 Налогового кодекса РФ вы освобождаетесь от уплаты НДС, то не забудьте обязательно заполнить раздел 7 Налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (Приказ Министерства финансов РФ от 15.10.2009 N 104н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и Порядка ее заполнения»);
При заключении договоров об отчуждении исключительного права на программу для ЭВМ или базу данных, а также перехода исключительного права на такую программу или базу данных к другим лицам без договора, т.е. все те случаи, когда меняется правообладатель - необходима государственная регистрация таких сделок (п.2 ст.
Перепродажа программного обеспечения налогообложение

1232 Гражданского кодекса РФ). В остальных случаях, а в частности, для лицензионного договора о предоставлении права использования программы для ЭВМ или базы данных, государственная регистрация не нужна (п. 5 ст. 1262 Гражданского кодекса РФ).

После соблюдения всех юридических требований заключения сделок по предоставлению права пользования программами для ЭВМ, компания не облагала данные сделки НДС и по окончанию квартала заполняла раздел 7 Налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость. Данные обстоятельства обезопасили Компанию от доначисления НДС на вышеуказанные сделки, начисления штрафов и пеней по итогам налоговых проверок.

Любое использование материалов только при наличии гиперссылки на kpfm.ru

Продолжение разъяснений про НДС и лицензионное ПО

Минфин продолжает отвечать на возникающие у налогоплательщиков вопросы по применению налога на добавленную стоимость в связи с вступлением в силу с 1 января 2008 г. нормы, предусмотренной п.

Лидеры читательского рейтинга

1 ст. 1 Федерального закона от 19.07.2007 N 195-ФЗ.

Увидели свет два очередных письма на эту тему — от 19 февраля 2008 г. N 03-07-11/68 и от 21 февраля 2008 г. N 03-07-08/36, где эти вопросы и рассмотрены (по некоторым Минфин уже высказывал свое мнение в более ранних письмах, о которых мы тоже рассказывали ранее на сайте), и даны по ним такие разъяснения:

Передача российской организацией, являющейся разработчиком и правообладателем исключительных прав на программное обеспечение (ПО), исключительных и неисключительных прав на использование этого программного обеспечения на основании лицензионных договоров НДС не облагается;

Местом реализации услуг по передаче исключительных или неисключительных прав на использование ПО на основании лицензионного договора, оказываемых иностранной организацией российской организации, признается территория РФ, при этом при приобретении таких прав российская организация обязанности налогового агента исполнять не должна и, соответственно, данные операции на территории РФ НДС не облагаются;

Порядок применения НДС в отношении услуг по передаче прав на использование ПО на основании лицензионных договоров, заключенных до 1 января 2008 г., зависит от момента фактического оказания таких услуг. По правам, переданным в 2007 г. и используемым как в 2007 г., так и в 2008 г., НДС уплачивается только в части стоимости услуг по передаче прав, оказанных в 2007 г.;

Освобождение от налогообложения НДС услуг по сопровождению лицензий (обновление, техническая поддержка) на территории РФ не предусмотрено;

Операции по передаче прав на использование ПО для ЭВМ посредством оптовой поставки экземпляров программного обеспечения на носителях в товарной упаковке, содержащей условия лицензионного договора (упаковочная лицензия), подлежат налогообложению НДС, если на момент реализации не заключается лицензионный договор в письменной форме;

При осуществлении операций по распространению прав на использование ПО через посредника с передачей этих прав от организации-производителя через посредника конечному потребителю, такие операции не облагаются НДС только при наличии лицензионных договоров;

Норма об освобождении от налогообложения НДС передачи прав на использование программ для ЭВМ может применяться при передаче таких прав на основании сублицензионного договора.

Особенности передачи прав на программы для ЭВМ в РФ

Программы для ЭВМ (программные продукты, программное обеспечение) относятся к результатам интеллектуальной деятельности и приравненными к ним средствами индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий (интеллектуальной собственностью). Законодатель определяет Программу для ЭВМ, как представленную в объективной форме совокупность данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств в целях получения определенного результата, включая подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы для ЭВМ, и порождаемые ею аудиовизуальные отображения.

Законом предусматривается правовая охрана программ для ЭВМ в качестве произведений литературы. Склонен предполагать, что это связано с их первородным началом. Любой программный продукт — это программный код (исходный текст и объектный код), то есть набор символов.

Передача прав на программное обеспечение, как любого объекта, не изъятого из оборота или не ограниченного в обороте, осуществляется на основании договора.

До появления части четвертой ГК РФ обобщающего определения договора об отчуждении исключительных прав и лицензионного договора не существовало. Ранее договор на передачу прав на программы для ЭВМ определял предмет — объем передаваемых прав, способы и пределы их использования. Существенными условиями такого договора являлись его срок и размер вознаграждения. Этот договор был самостоятельным и обособлялся от других видов гражданско-правовых договоров. Анализ 4 части ГК дает возможность предположить, что в основе предложенного договора лежит договор об использовании запатентованного объекта (лицензионный договор), который являлся как исключительным, так и не исключительным.

Следует отметить, что в отличие от ранее действующего законодательства, 4 часть ГК РФ допускает наличие ряда способов передачи прав на программные продукты.По договору об отчуждении исключительного права одна сторона (правообладатель) передает или обязуется передать принадлежащее ей исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации в полном объеме другой стороне (приобретателю). Указанный договор заключается в письменной форме и является возмездным. Договор, в котором прямо не указано, что исключительные права передаются в полном объеме, считается лицензионным, что и является его основным отличием. В таком договоре не предусматривается ни срок, ни какие-либо территориальные ограничения.

Особый интерес представляет лицензионный договор с точки зрения передачи прав на программные продукты на возмездной основе. Большинство вендеров, в частности, Microsoft и Касперский, реализуют только право пользования результатами своей интеллектуальной деятельности. В этой связи отличием лицензионного договора от договора об отчуждении исключительных прав, является предоставление права использовать результат интеллектуальной деятельности, т.е. отчуждение прав не происходит, и правообладатель остается прежним. Соответственно, и использование прав осуществляется в пределах тех прав и теми способами, которые предусматривает правообладатель в лицензионном договоре.

По лицензионному договору одна сторона — обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого средства в предусмотренных договором пределах. Особенностью передаваемых прав является то, что их действия могут быть ограничены как территорией действия, так и сроком. Следует отметить, что срок, на который заключается лицензионный договор, не может превышать срок действия исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации. Кроме того, необходимо обратить внимание и на следующее, что пользователь в праве осуществлять предоставленные ему права только теми способами, которые прямо определены лицензионным договором, так как презюмируется, что не обозначенное в лицензионном договоре, не является предоставленным лицензиату.

Лицензионный договор может быть двух видов: простая (неисключительная) лицензия — когда право на использование результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации передается лицензиату с сохранением за лицензиаром права выдачи лицензий другим лицам; и исключительная лицензия — когда право передается без сохранения за лицензиаром права выдачи лицензий другим лицам. Новеллой 4 части ГК РФ является обязанность лицензиата представлять лицензиару отчеты об использовании результата его интеллектуальной деятельности.

Часть четвертая ГК РФ предусматривает возможность заключения сублицензионного договора, в соответствии с которым, предоставление права использования результатов интеллектуальной деятельности осуществляется лицензиатом.

Для заключения сублицензионного договора, необходимо получить письменное согласие лицензиара; данное согласие может быть выражено и в самом лицензионном договоре. Права и способы использования, которые могут быть переданы по сублицензионному договору, не могут превосходить предоставленных по лицензионному договору. Сублицензионный договор, заключенный на срок, превышающий срок действия лицензионного договора, считается заключенным на срок действия лицензионного договора.

Также передача прав на программное обеспечение может осуществляться путем заключения лицензионного договора о предоставлении права использования произведения. По такому договору одна сторона — автор или иной правообладатель (лицензиар) предоставляет либо обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования этого произведения в установленных договором пределах. Договор может быть заключен путем присоединения каждого пользователя к лицензионному договору, условия которого изложены на приобретаемом экземпляре или на упаковке этого экземпляра. Согласие пользователя на условия такого лицензионного договора, выражается в начале использования программного продукта (принятия лицензионного соглашения (License Agreement).

В бездоговорном порядке, право на использование программного обеспечение может возникнуть в случае универсального правопреемства — реорганизации юридического лица или наследования. Согласно ст. 58 ГК РФ при слиянии, присоединении юридических лиц права и обязанности переходят к вновь возникшему юридическому лицу в соответствии с передаточным актом. При разделении и выделении юридического лица его права и обязанности переходят в соответствии с разделительным балансом. При преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида (изменении организационно-правовой формы) к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

Также хотелось бы отметить, что предложенный перечень способов получения третьими лицами исключительных прав на использование программных продуктов не является исчерпывающим. В соответствии со ст. 1233 ГК РФ правообладатель может распорядиться принадлежащими ему исключительными правами на результаты интеллектуальной деятельности. В таком случае, исходя из положений ст. 209 ГК РФ, правообладатель может осуществлять и иные действия, такие например, как залог.

Необходимо отметить, что в случае передачи прав на результаты своей интеллектуальной деятельности, крупные вендеры, как правило, прибегают к услугам дистрибьюторов и дилеров. То есть не занимаются реализацией напрямую и не имеют никаких непосредственных отношений с конечным пользователем, кроме оказания услуг по технической поддержке.

Отдельно хотелось бы рассмотреть новеллы налогового законодательства, характеризующие особенности передачи прав на программы для ЭВМ с точки зрения НК.

В связи с введением в действие Федерального закона «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий для финансирования инновационной деятельности», с 1 января 2008 г.

Бесплатная юридическая помощь

лицам, осуществляющим научную, опытно-конструкторскую и иную инновационную деятельность, предоставляется ряд дополнительных налоговых льгот.

Данное положение устанавливает перечень товаров, работ, услуг, реализация которых не подлежит налогообложению на территории Российской Федерации. Согласно вышеуказанной норме, п. 2 ст. 149 НК РФ дополняется пп. 26, посредством которого деятельность по реализации исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора освобождается от уплаты НДС. Как явно следует из положений НК, данный договор должен отвечать одному единственному критерию — соответствовать всем критериям, обозначенным для Лицензионного договора.

Принимая во внимание вышеизложенные факты, необходимо отметить, что продавцы программного обеспечения (торговые посредники) могут столкнуться с проблемой при применении новелл налогового законодательства. Ведь налоговая льгота, изложенная в пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ распространяется только на реализацию исключительных прав на программное обеспечение по договорам об отчуждении исключительных прав и на реализацию прав на использование указанных объектов по лицензионным договорам. В таком случае, возникает вопрос оцелесообразности продажи коробочных версии ПО, которые реализуются в качестве товара по договорам поставки или купли-продажи с обязательнойуплатой налога на добавленную стоимость.

С одной стороны, операции по передаче прав при реализации программных продуктов в товарной упаковке подлежат взысканию НДС, если на момент реализации не был заключен лицензионный договор с правообладателем в письменной форме. Но с другой стороны, непосредственную выгоду от использования программного обеспечения, как результата интеллектуальной деятельности, получает только конечный пользователь.

Однако, согласно НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Соответственно, можно сделать вывод: если ПО или права на ПО предоставляются посредством Лицензионного договора — им предоставляется налоговая льгота. Если же используется договора поставки или купли-продажи — то требуется взыскание налога на добавленную стоимость.

Окончательную ясность по данному вопросу внесло письмо Министерства финансов РФ. Оно констатирует, что «в случае применения налога на добавленную стоимость при осуществлении организацией деятельности по распространению программных продуктов через сеть торговых посредников (дилеров, дистрибьюторов) с передачей неисключительных прав от организации-производителя через цепочку посредников до конечного потребителя на основе заключенных ими лицензионных договоров, то в соответствии с Федеральным законом от 19 июля 2007 г. N 195-ФЗ, такие операции налогом на добавленную стоимость не облагаются».

пп.2 п.1 ст. 1225 ГК РФ, — «Российская газета», N 289, 22.12.2006

ст. 1261 ГК РФ, — «Российская газета», N 289, 22.12.2006

п.1 ст. 129 ГК РФ, — «Российская газета», N 238-239, 08.12.1994

п.1 ст. 1233 ГК РФ, — «Российская газета», N 289, 22.12.2006

п.1 ст. 1234 ГК РФ, — «Российская газета», N 289, 22.12.2006

п.1 ст. 1235 ГК РФ, — «Российская газета», N 289, 22.12.2006

п.4 ст. 1235 ГК РФ, — «Российская газета», N 289, 22.12.2006

п.1 ст. 1236 ГК РФ, — «Российская газета», N 289, 22.12.2006

п.1 ст. 1237 ГК РФ, — «Российская газета», N 289, 22.12.2006

ст. 1238 ГК РФ, — «Российская газета», N 289, 22.12.2006

Дмитрий ЯнковенкоПравовые вопросы

праволицензионный договорндсгражданский кодекс

ПИСЬМО ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА 15 июля 2009 г. N 3-1-10/501@ (Д) Федеральная налоговая служба, рассмотрев обращение о налогообложении налогом на добавленную стоимость передачи исключительных и неисключительных прав на программное обеспечение (программы для ЭВМ), сообщает следующее. В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса (далее — Налоговый кодекс) операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав, признаются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость. Федеральным законом от 19.07.2007 N 195-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий для финансирования инновационной деятельности" (далее — Федеральный закон от 19.07.2007 N 195-ФЗ) пункт 2 статьи 149 Налогового кодекса дополнен подпунктом 26, согласно которому не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) налогом на добавленную стоимость передача исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора. Указанный Федеральный закон от 19.07.2007 N 195-ФЗ вступил в силу с 1 января 2008 года. Согласно пункту 8 статьи 149 Налогового кодекса при отнесении налогооблагаемых операций к операциям, не подлежащим налогообложению, налогоплательщиками применяется тот порядок освобождения от налогообложения, который действовал на дату отгрузки товаров (работ, услуг) вне зависимости от даты их оплаты. В связи с этим порядок применения налога на добавленную стоимость в отношении услуг по передаче прав на использование результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионных договоров, заключенных до 1 января 2008 года, зависит от момента фактического оказания таких услуг. Так, в случае фактического оказания услуг по указанным договорам до 1 января 2008 года данные операции подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке налога в размере 18 процентов. В случае оказания соответствующих услуг после 1 января 2008 года к таким операциям применяется освобождение от налогообложения. В соответствии с пунктом 1 статьи 1233 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — Гражданский кодекс) правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации любым не противоречащим закону или существу такого исключительного права способом, в том числе путем его отчуждения по договору другому лицу (договор об отчуждении исключительного права) или предоставления другому лицу права использования соответствующих результатов интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации в установленных договором пределах (лицензионный договор). Таким образом, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) налогом на добавленную стоимость как операции по отчуждению исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), так и операции по передаче прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании соответственно договора об отчуждении исключительного права и лицензионного договора, заключенных в соответствии с нормами части четвертой Гражданского кодекса. Учитывая изложенное, в случае если организацией после 1 января 2008 года осуществляются операции по отчуждению исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин и операции по передаче прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании соответственно договора об отчуждении исключительного права и лицензионного договора, заключенных в соответствии с нормами части четвертой Гражданского кодекса, данные операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на основании подпункта 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса. При этом необходимо отметить следующее.

Продажа программного обеспечения без ндс (ответы на вопросы)

Согласно пункту 5 статьи 168 Налогового кодекса при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)". На основании подпункта 2 пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса, в случае выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога на добавленную стоимость налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг). При этом, учитывая, что налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные пунктом 2 статьи 149 Налогового кодекса, не вправе отказаться от освобождения данных операций от налогообложения налогом на добавленную стоимость и, следовательно, не вправе предъявить соответствующую сумму налога покупателю товаров (работ, услуг), сумма налога на добавленную стоимость подлежит уплате в бюджет за счет собственных средств налогоплательщика. На основании пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса счета-фактуры, выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5, 5.1 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению. Учитывая изложенное, налог на добавленную стоимость, указанный в счетах-фактурах, выставленных одним налогоплательщиком другому налогоплательщику при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), к вычету у налогоплательщика — покупателя этих услуг не принимается.

В то же время, в случае если организацией осуществляются операции по отчуждению исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин и операции по передаче прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании договоров, не соответствующих требованиям части четвертой Гражданского кодекса, на указанные операции положения подпункта 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса не распространяются и, соответственно, данные операции подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 18 процентов. В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, подлежат вычетам в случае приобретения товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость. При этом следует обратить внимание, что пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса определены случаи, когда суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), к вычету не принимаются, а учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг). Действительный государственный советник Российской Федерации 2 класса С.Н.ШУЛЬГИН 15 июля 2009 г. N 3-1-10/501@

Компания-продавец программного обеспечения может столкнуться с рядом проблем по НДС, о которых мы и поговорим в данной статье.

Сегодня принимается немало мер, направленных на модернизацию производства, среди них — обязательный льготный налоговый режим в части продажи компьютерных программ разного вида.

Речь идет о подпункте 26 п. 2 ст. 149 НК РФ, в соответствии с которым освобождается от налогообложения реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

В соответствии с указанной нормой передача исключительных прав на программное обеспечение, а также прав на его использование на основании лицензионного договора на внутреннем рынке РФ освобождается от налогообложения. Эта льгота является обязательной, а значит, отказаться от ее использования налогоплательщик-продавец не вправе. А раз так, то при продаже любого программного обеспечения продавец не должен предъявлять покупателю к оплате НДС. Вместе с тем в некоторых случаях данная льгота не применяется, следовательно, приобретая программное обеспечение, покупатель оплачивает продавцу предъявленную ему сумму налога.

В силу п. 1 ст. 1225п. 1 ст. 1225 НК РФ программы для электронных вычислительных машин представляют собой объект интеллектуальной собственности, подлежащий правовой охране. При этом на основании ст. 1259ст. 1259 ГК РФ программное обеспечение — это объект авторских прав, охраняемый законном как литературное произведение.

Согласно ст. 1226ст. 1226 ГК РФ на все объекты интеллектуальной собственности, а значит и на программы для ЭВМ, признаются интеллектуальные права, включающие в себя исключительное право, являющееся имущественным правом.

Как следует из п. 3 ст. 1228п. 3 ст. 1228 ГК РФ, исключительное право на программу для ЭВМ первоначально принадлежит ее автору — физическому лицу, творческим трудом которого она создана. Организация может выступать только лицом, обладающим исключительным правом на программу (далее — правообладатель). Приобрести такое право компания может по договору отчуждения с автором программы, с компанией, обладающей исключительным правом на программное обеспечение или же в порядке универсального правопреемства.

Помимо этого, статус правообладателя на программу возникает у юридического лица, если программное обеспечение:

— разработано его сотрудниками в рамках трудовых обязанностей (служебное произведение);
— создано по договору авторского заказа с автором, в котором закреплено условие об отчуждении заказчику исключительного права на программу;
— создано по договору заказа со специализированной организацией, в соответствии с которым право на программу принадлежит заказчику.

На основании ст. 1229ст. 1229 ГК РФ правообладатель (автор или организация, обладающие исключительным правом на программное обеспечение) вправе использовать его по своему усмотрению любым, не противоречащим закону способом, а именно:

— пользоваться исключительным правом самостоятельно;
— передать это право третьим лицам.

ГК РФ предусматривает два возможных способа передачи исключительного права на программное обеспечение: посредством его отчуждения третьему лицу, путем предоставления третьему лицу лицензии на его использование.

В первом случае отношения сторон строятся на основании письменного договора об отчуждении исключительного права, при втором варианте в письменном виде заключается лицензионный договор.

Статьей 1233 ГК РФ установлено, что к обоим видам договоров, связанных с переходом исключительных прав, применяются общие положения о договоре. Следовательно, и договор об отчуждении исключительного права и лицензионный договор будет считаться заключенным лишь при условии, что все существенные условия такого договора сторонами согласованы.

В соответствии со ст. 1234ст. 1234 ГК РФ существенными условиями договора об отчуждении исключительных прав признается сам предмет договора и размер вознаграждения, которое приобретатель исключительного права обязан уплатить правообладателю.

При отсутствии в возмездном договоре об отчуждении исключительного права условия о размере вознаграждения или порядке его определения он будет признан незаключенным, так как в данном случае правила определения цены, предусмотренные п. 3 ст. 424п. 3 ст. 424 ГК РФ, не применяются.

Существенными условиями лицензионного договора в силу ст. 1235ст. 1235 ГК РФ являются:

— предмет договора, прописываемый путем указания на объект интеллектуальной собственности, право использования которого предоставляется по договору, с указанием номера и даты выдачи документа, удостоверяющего исключительное право на объект (патент, свидетельство);
— способы использования объекта интеллектуальной собственности;
— размер вознаграждения, если лицензионный договор является возмездным.

Договоры, связанные с переходом исключительных прав или их использованием, подлежат государственной регистрации в случаях, предусмотренных п. 2 ст. 1232п. 2 ст. 1232 ГК РФ. Из этой нормы следует, что если сам объект интеллектуальной собственности подлежит государственной регистрации, то и договор на передачу прав также подлежит государственной регистрации. При этом договор считается заключенным с момента его государственной регистрации (Письмо Минфина от 04.05.2012 г. N 03-03-06/1/226).
Замечу, что исключительные права на программное обеспечение регистрируются правообладателем в добровольном порядке (п. 1 ст. 1262 ГК РФ).

На основании изложенного можно сделать вывод, что в льготном налоговом режиме могут передаваться права на программные продукты только в рамках договора на отчуждение исключительных прав или лицензионного договора.

В Письме от 07.10.2010 г. N 03-07-07/66 Минфин также отмечает, что предоставление права пользования на программу для ЭВМ может осуществляться в льготном налоговом режиме исключительно на основании лицензионного договора.

Несмотря на то что в НКНК РФ не упомянуты сублицензионные договоры, на основании п. 5 ст. 1238п. 5 ст. 1238 ГК РФ можно сделать вывод, что к сублицензионному договору применяются правила о лицензионном договоре (см. также Письма Минфина от 09.12.2010 г. N 03-07-11/482, от 09.11.2009 г. N 03-07-11/287от 09.11.2009 г. N 03-07-11/287 и др.). Допускают возможность льготного налогового режима в рамках сублицензионного договора и налоговики столицы (Письмо УФНС по г. Москве от 17.06.2011 г. N 16-15/59063) и региональные суды (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.04.2010 г. по делу N А74-2457/2009).

Замечу, что исключительное право на программное обеспечение никак не связано с правом собственности на материальный носитель, на котором записана программа для ЭВМ, поэтому продажа дисков, кассет или дискет с записанными на них компьютерными программами по договору купли-продажи облагается налогом в общем порядке (Письма Минфина от 29.12.2007 г. N 03-07-11/649от 29.12.2007 г. N 03-07-11/649 , УФНС России по г. Москве от 29.02.2008 г. N 19-11/19192от 29.02.2008 г. N 19-11/19192).

В части продажи программного обеспечения в товарной упаковке, на мой взгляд, имеет смысл обратиться к Письму Минфина от 01.04.2008 г. N 03-07-15/44 «О взимании НДС с операций по передаче прав на использование результатов интеллектуальной деятельности», где разъясняется, что при передаче прав на использование программ для ЭВМ и баз данных по указанным договорам на носителях в товарной упаковке, содержащей условия лицензионного договора (упаковочная лицензия), плательщик НДС должен помнить о том, что применение льготного режима налогообложения по такой операции возможно только при наличии лицензионного договора на момент передачи прав на использование результатов интеллектуальной деятельности.

В силу п. 3 ст. 1286 ГК РФ заключение лицензионных договоров о предоставлении права использования программ для ЭВМ или баз данных допускается путем заключения каждым пользователем с соответствующим правообладателем договора присоединения, условия которого изложены на приобретаемом экземпляре таких программ или баз данных либо на упаковке этого экземпляра. Начало использования таких программ или базы данных пользователем, как оно определено этими условиями, означает его согласие на заключение договора.

Так как на момент покупки программы для ЭВМ или баз данных в товарной упаковке эти программы и базы не используются, то лицензионный договор путем заключения договора присоединения в этот момент нельзя считать заключенным. А так как условие о наличии лицензионного договора считается не выполненным, то и применение льготного режима налогообложения нельзя признать правомерным. Следовательно, передача прав на программы для ЭВМ и базы данных в так называемой «оберточной» лицензии облагается налогом в общем порядке.

Итак, передача прав на программное обеспечение производится без НДС только в условиях заключенных договоров, имеющих хождение в интеллектуальной сфере. Во всех других случаях передача исключительных прав на программное обеспечение облагается НДС в общеустановленном порядке.

Следует иметь в виду, что использование льготы возможно только на российской территории, поэтому если правообладателем программы является иностранный партнер, то у российской стороны — покупателя программного обеспечения могут возникать обязанности налогового агента.

Передача прав на программное обеспечение рассматривается в качестве услуги, на что указывает подпункт 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, которая регулирует порядок определения места реализации работ (услуг). Согласно указанной норме местом реализации услуг по передаче, предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав считается территория РФ, если покупатель услуг осуществляет свою деятельность в РФ.

При этом местом осуществления деятельности покупателя считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя на территории РФ на основе государственной регистрации организации или коммерсанта, а при ее отсутствии — на основании места, указанного в учредительных документах компании, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это представительство), места жительства физического лица.

Следовательно, у российского правообладателя, передающего исключительные права по договору об отчуждении исключительных прав или предоставляющего их в пользование по лицензионному договору, объект налогообложения будет возникать, только если приобретателем такого права является российская сторона.
В случае если правообладателем, передающим исключительные права по договору об отчуждении исключительных прав или предоставляющим их в пользование по лицензионному договору, будет иностранная организация, то объект налогообложения по НДС будет возникать уже у иностранной фирмы. Если иностранный правообладатель не зарегистрирован на территории РФ в качестве налогоплательщика, то у российского приобретателя программы на основании п. 1 ст. 161 НК РФ будут возникать обязанности налогового агента по НДС.

Правда, фактически платить налог в бюджет не придется ни в первом, ни во втором случае, ведь на основании подпункта 26 п. 2 ст. 149 НК РФ передача прав на программное обеспечение представляет собой операцию, осуществляемую в обязательном льготном режиме (Письмо Минфина от 02.03.2012 г. N 03-07-08/58).

Однако все остальные обязанности налогоплательщика продавцу программного обеспечения придется выполнить. В частности, нужно будет выписать соответствующий счет-фактуру и зарегистрировать его в общем порядке в книге продаж, чтобы в дальнейшем внести его показатели в соответствующий раздел налоговой декларации.

Напомню, что с 1 апреля 2012 г. плательщики НДС обязаны применять официальную формуформу счета-фактуры, утвержденную Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 г. N 1137 (далее — Правила N 1137).
В данном случае счет-фактура выставляется без выделения соответствующей суммы налога, а на документе делается надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)».

Декларация по НДС представляется в налоговую инспекцию по форме, утвержденной Приказом Минфина от 15.10.2009 г. N 104н.

Учитывая, что операции по передаче указанных прав не предполагают уплату налога в бюджет, они отражаются в разделе 7 «Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения); операции, не признаваемые объектом налогообложения; операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ; а также суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев».

В первом случае это сделает российский правообладатель, во втором — российский приобретатель исключительных прав — налоговый агент.

Отмечу еще один нюанс.

Поскольку передачу исключительных прав нельзя считать товаром, то много проблем будет возникать и при ввозе-вывозе программного обеспечения, записанного на материальных носителях.

При экспорте материальных носителей с записанным на нем программным обеспечением важно правильно составить внешнеэкономический контракт. Если в договоре речь не идет о передаче исключительных прав, то имеет место исключительно продажа товара, облагаемая налогом по ставке 0%. В этом случае реализация на экспорт материальных носителей программы рассматривается судами как продажа товаров с использованием ставки 0%, причем экспортер вправе воспользоваться вычетом по «экспортному» налогу после подтверждения правомерности использования этой ставки (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.09.2011 г. по делу N А56-74463/2010).

Если договором предусматривается именно передача исключительных прав, вывоз материального носителя программы не является объектом налогообложения по НДС, так как в данном случае услуга по передаче права считается оказанной на территории иностранного государства и у правообладателя не возникает объекта налогообложения по НДС на основании подпункта 4 п. 1 ст. 148 НК РФ.

Ввоз товаров в РФ в соответствии со ст. 146 НК РФ признается объектом налогообложения по НДС, в данном случае налог взимается уже как таможенный платеж. При этом, как указано в ст. 4 Таможенного кодекса Таможенного союза, товаром признается любое движимое имущество, перемещаемое через таможенную границу, в том числе и носители информации. Значит, ввозя на территорию Таможенного союза материальные носители программного обеспечения, импортеру придется заплатить налог. Если материальные носители с записанным на них программным обеспечением в дальнейшем реализуются по договорам купли-продажи, то сумма «ввозного» налога может быть принята импортером к вычету. Если же ввезенные программы будут использоваться в сделках по передаче исключительных прав на программное обеспечение, то сумму «ввозного» налога импортер должен учесть в их стоимости на основании п. 2 ст. 170 НК РФ.

Лицензионный договор. Спорные вопросы обложения НДС. Ндс по лицензионному договору НДС по сублицензионным договорам

Смотрим законодательство

НДС

Интеллектуальная собственность и правообладатель

Лицензионный договор

Использование

Вывод

…что думают чиновники

Вывод

НДС по сублицензионным договорам

НДС по договорам на создание программ для ЭВМ и баз данных

НДС по договорам купли-продажи экземпляров программного обеспечения (коробочный софт и OEM-продукты)

НДС по услугам технической поддержки и сопровождения программ и баз данных

НДС при экспорте программ для ЭВМ и баз данных

Какие операции освобождены от НДС

ПРОГРАММНОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ И НДС

Спорные вопросы начисления НДС по лицензионному договору

Перепродажа программного обеспечения налогообложение

Продолжение разъяснений про НДС и лицензионное ПО

Лидеры читательского рейтинга

Особенности передачи прав на программы для ЭВМ в РФ

Бесплатная юридическая помощь

Продажа программного обеспечения без ндс (ответы на вопросы)