Вопрос об учете расходов по списанию (утилизации) товаров с истекшим сроком годности при расчете налога на прибыль на сегодняшний день является спорным.

Ирина Горячева, ,
старший аудитор аудиторско-консалтинговой группы «Градиент Альфа»

Если компания при расчете налога на прибыль списывает в расходы себестоимость товаров, у которых истек срок годности, а также затраты на их уничтожение (утилизацию), неизбежно возникают налоговые риски. Дело в том, что Налоговый кодекс не содержит указаний по данному вопросу.
В случае предъявления претензий со стороны налоговиков придется доказывать как сумму произведенных расходов, так и то, что затраты связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, то есть их экономическую обоснованность .
Анализ разъяснений Минфина России и налоговой службы показал, что по данному вопросу существуют две точки зрения.

Нельзя учесть в расходах

Данное заключение состоит в том, что затраты на утилизацию товара с истекшим сроком годности, в том числе и его стоимость, не учитываются в расходах, так как не соответствуют критериям, перечисленным в статье 252 Налогового кодекса. По мнению чиновников, затраты на приобретение товаров, подлежащих утилизации, и расходы по их уничтожению нельзя рассматривать как операции по извлечению доходов при ведении предпринимательской деятельности. А раз товары не участвуют в получении дохода,

Из документа

<...> не могут находиться в обороте пищевые продукты, материалы и изделия... сроки годности которых истекли... существующее нормативное правовое регулирование отношений в сфере оборота хлебобулочной и кондитерской продукции обязывает поставщиков утилизировать хлеб, хлебобулочные и кондитерские

то и затраты не могут учитываться в составе налоговых расходов .
Иными словами, принимая во внимание эту позицию чиновников, расходы по приобретению товара можно учесть только при его реализации, истекший срок годности не является основанием для списания стоимости товара в состав расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль.
Можно учесть в расходах
Ряд писем Минфина России и налоговой службы разъясняет, что признать в расходах стоимость отдельных видов уничтожаемого товара возможно. Положительное мнение об обоснованности данных затрат высказано в отношении хлебобулочных и кондитерских изделий , парфюмерии и косметики , скоропортящихся пищевых продуктов .

Размышления на тему

Противоположные мнения официальных органов не позволяют компании безоговорочно принимать в расходы затраты по утилизации товара с истекшим сроком годности.
На наш взгляд, позиция Минфина России по поводу того, что затраты по приобретению товаров нельзя учитывать в целях налогообложения в случае их списания по истечении срока годности, является спорной.
Аргументами в защиту расходов может служить то, что организация, приобретая товары, имеющие срок годности, делает это с целью получения дохода от их продажи. Если товар до окончания срока годности не был реализован, организация в обязательном порядке должна изъять его из продажи, так как продажа товара после истечения его срока годности запрещена законодательством .
Кроме того, существует перечень группы товаров, утвержденный постановлением Правительства РФ , согласно которому реализация такого товара, как, например, продовольствие, бытовая химия, парфюмерия, косметика, биологически активные добавки к пище, после истечения срока годности не разрешается.

Из документа

<...> предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
<...> налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано <...>

Данные товары должны быть изъяты из оборота организацией либо самостоятельно, либо на основании предписания органов государственного надзора и контроля и утилизированы (уничтожены).
За нарушение требований законодательства по изъятию из оборота товаров с истекшим сроком годности предусмотрена как административная, так и уголовная ответственность .
Таким образом, утилизация просроченного (испорченного) товара является обязательной для организаций, и расходы, возникающие в ходе утилизации, будут являться обоснованными.
Дополнительным подтверждением того, что расходы по списанию товаров с истекшим сроком годности экономически обоснованы, являются судебные решения, в которых арбитры занимают сторону компаний.
Положительные решения судей основываются на том, что организацией изначально товар приобретался в рамках деятельности, направленной на получение дохода. Истечение срока годности товара делает невозможным его дальнейшую реализацию. В связи с этим фирма имеет право списать затраты, связанные с утилизацией просроченного товара, в состав прочих расходов .
При списании большого количества просроченного товара может возникнуть вопрос об экономической целесообразности сделки в части соотношения объемов купленных и реализованных товаров. Необходимо отметить, что в 2007 году Конституционный Суд РФ вынес определение , в котором говорится о том, что понятия экономической оправданности затрат не существует. Затраты, уменьшающие облагаемую базу по прибыли, должны иметь документальное подтверждение и должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Однако организация может понес­ти и убыток от своей деятельности, но если она стремилась получить прибыль, то произведенные затраты будут оправданными . Все же при этом не надо забывать, что систематическое несение убытка, связанного со списанием испорченного товара, влечет за собой необходимость предоставления доказательств того, что данные расходы были направлены на извлечение прибыли.

Подведем итог

У организации есть возможность признать в расходах стоимость нереализованного товара по истечении срока его годности, а также затраты на его уничтожение (утилизацию). Это подтверждают письма Минфина России и решения арбитражных судов, вынесенные в пользу фирм.

Из документа

<...> парфюмерная и косметическая продукция, сроки годности которой истекли, подлежит изъятию из оборота, экспертизе, утилизации или уничтожению в порядке, установленном Положением о проведении экспертизы некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов, их использовании или уничтожении.
<...> результаты проведенной экспертизы оформляются в виде заключения, в котором указывается о несоответствии продукции требованиям нормативных документов, а также определяется возможность ее утилизации или уничтожения. Уничтожение продукции оформляется актом установленной формы, один экземпляр которого в 3-дневный срок представляется органу государственного надзора и контроля, принявшему решение об ее уничтожении.
<...> определение государством необходимого порядка таких действий в случае истечения срока годности парфюмерно-кос­метических товаров и товаров бытовой химии фактически признает такие операции связанными с деятельностью, направленной на получение дохода.
<...> соблюдение организацией установленного порядка прове­дения экспертизы продукции, сроки годности которой истекли, является основанием для признания расходов. В этом случае данные расходы могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль <...>

Списание товара с истекшим сроком годности необходимо оформить первичными документами, составленными по унифицированным формам. Например, предприятие торговли для этих целей может использовать акт о списании товара по форме № ТОРГ-16 . Если унифицированные формы не могут быть использованы, то организация самостоятельно разрабатывает документ по списанию товара с истекшим сроком годности, который должен содержать обязательные реквизиты, указанные в Законе о бухгалтерском учете:
наименование и дату составления документа;
название организации, от имени которой составлен документ;
содержание хозяйственной операции;
единицы измерения, количество, сумму;
наименования и подписи должностных лиц.
Данный документ должен быть утвержден учетной политикой организации. Рассмотрим на примере, как бухгалтер должен оформить расходы на проведение экспертизы товаров с истекшим сроком годности и их утилизацию.

Пример:

Торговой фирмой в результате инвентаризации были выявлены парфюмерные товары с истекшим сроком годности. Покупная стоимость товара - 35 000 руб.
Была проведена экспертиза о возможности утилизации, стоимость экспертизы - 2000 руб. (в т. ч. НДС - 305,10 руб.).
Чтобы отразить в учете расходы на проведение экспертизы, бухгалтер фирмы делает следующие проводки:
ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 41 субсчет «Товары на складах»
– 35 000 руб. - покупная стоимость товара с истекшим сроком годности перенесена на субсчет «Товары с истекшим сроком годности»;
ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 41 субсчет «Товары с истекшим сроком годности»
– 35 000 руб . - списана покупная стоимость товара с истекшим сроком годности;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 94
– 35 000 руб. - на основании акта экспертизы стоимость просроченного товара списана в расходы на продажу;
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51
– 2000 руб. - оплачены услуги по проведению экспертизы;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 76
– 1694,90 руб. - услуги по экспертизе списаны в состав расходов на продажу;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 76
– 305,10 руб. - отражена сумма НДС по услугам экспертизы;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» ДЕБЕТ 19

– 305,10 руб. - сумма НДС предъявлена к вычету на основании счета-фактуры

Помимо первичных документов, подтверждающих списание в результате утилизации (уничтожения), потребуется дополнительное основание для признания данных расходов в налоговом учете. Надо обратить внимание на то, что речь идет только о скоропортящихся продовольственных товарах, парфюмерии и косметике, хлебобулочных и кондитерских изделиях.
Налоговики считают, что правомерными эти затраты являются при наличии заключения по результатам проведенной экспертизы некачественного товара . Выдача такого заключения предусмотрена постановлением Правительства РФ .
В противном случае налоговые органы будут рассматривать расходы по утилизации, включая стоимость самого товара, как не соответству­ющие требованиям главы 25 Налогового кодекса и не уменьшающие облагаемую базу по налогу на прибыль.
Как правильно оформить реализацию товаров с истекшим сроком годности (а такие случаи бывают), рассмотрим на примере.

Пример:

Хлебокомбинат реализовал товары для утилизации (крупу с истекшим сроком годности на корм животноводческой организации). Выручка от продажи товаров составила 24 780 руб. (включая НДС - 3780 руб.).
В этом случае проводки будут следующие:
ДЕБЕТ 41 субсчет «Товары с истекшим сроком годности» КРЕДИТ 41 субсчет «Товары на складах»
– 35 000 руб. - покупная стоимость товара с истекшим сроком годности перенесена на субсчет «Товары с истекшим сроком годности»;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
– 24 780 руб. - отражена выручка от реализации товара с истекшим сроком годности;
ДЕБЕТ 90 субсчет «НДС» ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 3780 руб. - начислен НДС с реализации;
ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 41 субсчет «Товары с истекшим сроком годности»

• 35 000 руб. - списана себестоимость товаров с истекшим сроком годности.
пост. Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53
13 утв. пост. Госкомстата России от 25.12.1998 № 132
14 п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ
15 письма ФНС России от 16.07.2009 № 3-2-09/139, УФНС России по г. Москве от 18.04.2008 № 20-12/037680
16 пп. 10, 17 Положения, утв. пост. Правительства РФ от 29.09.1997 № 1263

"Экономический вестник фармации. Приложение:

Законодательство, учет, налоги, менеджмент", 2004, N 3

УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ТОВАРОВ С ИСТЕКШИМ СРОКОМ ГОДНОСТИ

Многим бухгалтерам знакома ситуация, когда продукция залежалась на складе и установленный для нее срок годности закончился до момента реализации. Можно продать такой товар или же он в обязательном порядке подлежит уничтожению? Если продать не получается, то что делать с убытком от списания и суммой ранее зачтенного входного НДС?

Сразу скажем, продавать товары с истекшим сроком годности через торговую сеть закон запрещает (п. 5 ст. 5 Закона РФ от 07.02.92 N 2300-1 "О защите прав потребителей").

К сведению

За нарушение действующих санитарных правил, в том числе за использование и продажу пищевых продуктов с истекшим сроком годности, предусмотрен административный штраф по статье 6.3. КоАП РФ. Для должностных лиц организации сумма штрафа составляет от 5 до 10 МРОТ (от 500 до 1000 руб.), а для организации - от 100 до 200 МРОТ (от 10000 до 20000 руб.).

Какие же действия должен предпринять бухгалтер в том случае, если по товарам, хранящимся на складе, истек срок годности?

Прежде всего в бухгалтерском учете необходимо стоимость просроченных товаров отразить на отдельном субсчете счета 41, например "Товары с истекшим сроком годности". Дальнейшая их судьба будет зависеть от вида товаров, по которым истек срок годности.

Если можно, продадим

Если срок годности истек по продуктам питания, то у организации все же остается шанс реализовать такой товар. Например, продукты, не пригодные для употребления в пищу, вполне сгодятся на корм животным. Поэтому их можно попробовать реализовать сельскохозяйственным предприятиям. Правда, для этого необходимо провести экспертизу просроченных продуктов и получить решение о возможном использовании просроченных продуктов на корм животным (Положение о проведении экспертизы некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов, их использовании или уничтожении, утвержденное постановлением Правительства РФ от 29.09.97 N 1263).

Пример 1

У торговой организации на складе осталась часть нереализованной продукции, по которой истек срок годности. Покупная стоимость продуктов составляет 60000 руб. без НДС. Для проведения экспертизы были взяты образцы, товара на сумму 500 руб. За проведение экспертизы организация заплатила 283,20 руб., в том числе НДС - 43,20руб.

После получения заключения экспертизы продукты были проданы фермерскому хозяйству за 11800 руб., в том числе НДС - 1800 руб.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

60000 руб. - учтена покупная стоимость просроченных товаров на отдельном субсчете;

2. Дебет 44 Кредит 41 субсчет "Товары с истекшим сроком годности"

500 руб. - переданы образцы просроченных товаров на экспертизу;

3. Дебет 44 Кредит 60

240 руб. - списаны расходы по проведению экспертизы;

4. Дебет 19 Кредит 60

43,2 руб. - отражена сумма НДС;

5. Дебет 60 Кредит 51

283,2руб. - оплачены расходы на проведение экспертизы;

6. Дебет 68 Кредит 19

43,2 руб. - предъявлен к вычету НДС по экспертизе;

7. Дебет 62 Кредит 90-1

11 800 руб. - отражена выручка от реализации просроченной продукции.

В течение трех дней после передачи просроченной продукции в качестве корма для скота организация должна представить в орган, который выдал разрешение на ее реализацию, документ, подтверждающий факт приема продукции организацией, осуществляющей ее дальнейшее использование. Вместо этого документа можно представить его нотариально заверенную копию (п. 16 Положения о проведении экспертизы некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов, их использовании или уничтожении).

8. Дебет 90-2 Кредит 41 субсчет "Товары с истекшим сроком годности"

59500 руб. (60000-500) - списана покупная стоимость продукции с истекшим сроком годности;

9. Дебет 90-3 Кредит 68

1800 руб. - начислен НДС с реализованных товаров;

10. Дебет 90-2 Кредит 44

740 руб. (500 + 240) - списаны расходы на проведение экспертизы;

11. Дебет 99 Кредит 90-9

50240 руб. (11800 - 1800 - 59500 - 740) - отражен убыток от реализации просроченных товаров.

В нашем примере цена реализации товара с истекшим сроком годности оказалась меньше, чем его покупная стоимость (что на практике обычно и происходит). Поэтому у организации получился убыток в размере 50240 рублей. Сумму убытка, а также расходы, связанные с продажей просроченных товаров, организация может учесть при налогообложении прибыли (п. 2 ст. 268 НК РФ). Они учитываются в том отчетном периоде, в котором образовались.

В рассматриваемой нами ситуации цена реализации продукции значительно отличается от рыночной. Однако проблем с доначислением налогов здесь не будет. Дело в том, что, согласно пункту 3 статьи 40 НК РФ, при определении рыночной цены учитываются скидки, вызванные истечением сроков годности или приближением даты их истечения.

Нельзя продать - спишем

Если продать просроченные продукты не удалось, то их придется списать с баланса организации.

Обратите внимание, некоторые товары, у которых истек срок годности, подлежат обязательному уничтожению. Например, лекарственные средства (ст. 31 Федерального закона от 22.06.98 N 86-ФЗ "О лекарственных средствах").

В бухгалтерском учете затраты, связанные со списанием товаров с истекшим сроком годности, относятся к операционным расходам и отражаются в том отчетном периоде, в котором они имели место (п. 11, 18 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). Списание товаров осуществляется без использования счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". Они списываются сразу в дебет счета 91-2.

Если организация ведет учет товаров по продажным ценам (с наценкой), то списание товаров производится двумя записями:

Дебет 91-2 Кредит 41 субсчет "Товары с истекшим сроком годности"

Списана продажная стоимость просроченных товаров;

Дебет 91-2 Кредит 42

отражена сумма торговой наценки, которая приходится на просроченные товары.

Пример 2

Организация занимается продажей готовых лекарственных средств. Учет товаров организация ведет в продажных ценах. Часть лекарственных препаратов не была реализована до окончания срока годности. Продажная стоимость просроченных лекарств - 12000 руб. Торговая наценка на них составляет 2000 руб.

Просроченные лекарства были переданы для уничтожения специализированной организации. Стоимость услуг составила 708 руб., в том числе НДС - 108руб.

В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи:

1. Дебет 41 субсчет "Товары с истекшим сроком годности" Кредит 41

12000 руб. - учтена на отдельном субсчете продажная стоимость лекарств;

2. Дебет 91-2 Кредит 41 субсчет "Товары с истекшим сроком годности"

12000 руб. - списана продажная стоимость просроченных товаров;

3. Дебет 91-2 Кредит 42

12000 руб. - отражена сумма торговой наценки.

При списании просроченных товаров составляется акт по форме N ТОРГ-16 (утверждена постановлением Госкомстата России от 25.12.98 N 132) в трех экземплярах и подписывается членами комиссии, назначенной руководителем организации. Один экземпляр направляется в бухгалтерию и является основанием для списания товара с материально ответственного лица, второй экземпляр остается в подразделении, третий - у материально ответственного лица.

В налоговом учете уменьшить доходы на покупную стоимость списанных товаров нельзя. Объясним почему.

По общему правилу в налоговом учете стоимость покупных товаров включается в расходы, которые уменьшают доходы при реализации товаров (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ). Однако при списании просроченных товаров реализации не происходит.

Кроме того, в налоговом учете расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение доходов (п. 1 ст. 252 НК РФ). На момент списания товаров с истекшим сроком годности понятно, что они не относятся к такой деятельности, так как приносят организации убыток.

А что делать с суммой входного НДС (по ставке 10 процентов), который организация зачла при покупке лекарств? Налоговики на практике требуют восстановить ранее зачтенный НДС, поскольку списанные товары уже не будут использоваться в деятельности, облагаемой НДС. Правомерность действий своих коллег нам подтвердили и в департаменте косвенных налогов МНС России.

Однако пункт 2 статьи 171 НК РФ, на который ссылаются налоговики, аргументируя свою позицию, позволяет принимать к вычету НДС, если товары приобретались для операций, облагаемых НДС. В нашем случае как раз так и было. При этом вычет производится на момент оприходования товаров (при условии их оплаты и наличия счета-фактуры - пункт 1 статьи 172 НК РФ) и не зависит от их дальнейшего использования. Требования впоследствии восстанавливать налог в данной ситуации кодекс не содержит. Поэтому организация вправе этого и не делать. Если же хочется избежать споров с налоговиками, то делается следующая запись:

4. Дебет 68 Кредит 19

13000руб. ((12000руб. - 2000руб.) x 10%) -сторнирована сумма НДС, ранее принятая к вычету;

5. Дебет 91-2 Кредит 19

1000руб. - включена в состав операционных расходов восстановленная сумма НДС.

Кстати, налоговики не принимают эту сумму НДС и в расходах в целях налогообложения прибыли, поскольку данный случай не предусмотрен пунктом 2 статьи 170 НК РФ. Напомним, в данном пункте перечислены ситуации, когда входной НДС учитывается в стоимости товаров (работ, услуг).

Что касается НДС по расходам на уничтожение просроченных лекарств, то его нельзя зачесть, поскольку изначально он не относится к операциям, являющимся объектом обложения НДС. Нельзя его учесть и в расходах по налогу на прибыль, как и сами затраты на услуги, поскольку с получением доходов они никак не связаны.

6. Дебет 91-2 Кредит 60

708 руб. - отражены расходы на уничтожение просроченных лекарств;

7. Дебет 99 Кредит 91-9

11708 руб. (12000 - 2000 + 1000 + 708) - отражена сумма убытка от списания лекарств с истекшим сроком годности.

Аудитор фирмы "Консалтинг XXI"

И.О.КОСТЮК

Ассоциация содействует в оказании услуги в продаже лесоматериалов: по выгодным ценам на постоянной основе. Лесопродукция отличного качества.

Списание — проблема, с которой сталкивается каждый субъект предпринимательской деятельности , будь то ИП или юридическое лицо.

Такие товары являются , а порой и в значительной степени опасными для потребителя.

Они вначале изымаются из торговых залов, а затем утилизируются или уничтожаются .

Во избежание нежелательных последствий важно соблюдать порядок их списания , а также знать, что делать далее с товаром, снятым с реализации.

Это зависит от специфики продукции . Например, если речь идет о , то они, согласно действующим нормам, уничтожаются . , непригодные для людей, могут быть вполне безопасными для животных.

Процесс

В процессе списания необходимо :

• обеспечить правильное заполнение первичной документации ;
• правильно отразить списание бухгалтерской документации;
• знать о влиянии данной операции на порядок начисления налогов ;
• иметь в виду особенности , которые характерны для списания того или иного вида товара;
• обеспечить утилизацию товара или его уничтожение .

В каких документах отразить изменения?

Формы первичной документации, в которой отражено изъятие товаров из оборота, фирма вправе устанавливать по собственному усмотрению . Генеральным директором организации определяются образцы первичной документации.

На просроченные товары составляется акт . В нем отражаются, как правило, следующие данные : наименование единиц товара, их число, а также место складирования. В указанном акте предусматривается наличие специального раздела , где указывается, что обозначенный товар снят с реализации. Оформление производится актом по форме ТОРГ-15 .

Уничтожение товаров фиксируется распоряжением Генерального директора (составляется акт по форме ТОРГ-16 ).

Следует отметить, что понятия «уничтожение» и «утилизация» — это не одно и то же . Второе предусматривает дальнейшее применение продукции в другом направлении. Так, пищевые отходы идут на корм скоту.

Проводки

Для отражения в бухучете списания товаров используются проводки :

• для учета товаров, снятых с реализации
• для учета товаров на складах : Дебет 41 Субсчет «Товары с истекшим сроком годности» Кредит 41 Субсчет «Товары на складах.

При списании товаров их себестоимость отражается по дебету счета 91, субсчет «Прочие расходы». Стоимость уничтожаемых товаров отражается на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Подача документов в налоговую

Стоимость товаров, которые были изъяты из оборота, влияет на величину налогообложения при начислении налога на прибыль.

У фирмы должны иметься документы о подтверждении списания.

В этой документации должны содержаться те же реквизиты , что и в первичных документах учета.

Как правило, при продаже просроченного товара стороннему покупателю у фирмы возникает убыток . В размере понесенного убытка прибыль фирмы уменьшается.

Восстановление НДС

НДС восстанавливается следующим образом:

1. С дебета счета 19 на кредит счета 68.
2. С дебета счета 91 на кредит счета 19.

Сумма восстановленного НДС учитывается как элемент прочих расходов .

Списание

Для отражения в бухучете списания товаров используются проводки :

• для учета товаров, снятых с реализации из торговых залов: Дебет 41 Субсчет «Товары с истекшим сроком годности» Кредит 41 Субсчет «Товары в торговых залах»;
• для учета товаров на складах : Дебет 41 Субсчет «Товары с истекшим сроком годности» Кредит 41 Субсчет «Товары на складах».

Продуктов питания

Для каждого продукта существует свой период времени, на протяжении которого сохраняются его потребительские характеристики . По истечении данного свойства теряются, и товар становится непригодным .

Такая продукция не подлежит продаже . Составляется акт о списании товара, и он изымается из торговых помещений и складов. В акте необходимо указать наименование товара, количество и т.д.

Материалов

В соответствии со ст. 11 ФЗ № 89 предприниматели и субъекты предпринимательства при осуществлении хозяйственной деятельности, связанной c образованием отходов, разрабатывают нормативы их образования, а также производят их инвентаризацию .

Статья 11 ФЗ №89.Требования к эксплуатации предприятий, зданий, строений, сооружений и иных объектов
Индивидуальные предприниматели и юридические лица при эксплуатации предприятий, зданий, строений, сооружений и иных объектов, связанной с обращением с отходами, обязаны:

• соблюдать экологические,санитарные и иные требования, установленные законодательством Российской Федерации в области охраны окружающей среды и здоровья человека;
• разрабатывать проекты нормативов образования отходов и лимитов на размещение отходов в целях уменьшения количества их образования;
• внедрять малоотходные технологии на основе новейших научно-технических достижений;
• проводить инвентаризацию отходов и объектов их размещения;
• проводить мониторинг состояния окружающей среды на территориях объектов размещения отходов;
• предоставлять в установленном порядке необходимую информацию в области обращения с отходами;
• соблюдать требования предупреждения аварий, связанных с обращением с отходами, и принимать неотложные меры по их ликвидации;
• в случае возникновения или угрозы аварий, связанных с обращением с отходами, которые наносят или могут нанести ущерб окружающей среде, здоровью или имуществу физических лиц либо имуществу юридических лиц, немедленно информировать об этом федеральные органы исполнительной власти в области обращения с отходами, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органы местного самоуправления.

Противогазов

Противогазы следует относить к категории имущества гражданской обороны (ГО).

Они списываются по акту технического состояния .

Техническое состояние противогазов, подлежащих списанию, оценивает комиссия .

В нее входят:

• лицо, ответственное за сохранность противогазов;
• начальник штаба по делам ГО данной фирмы;
• сотрудник финансового отдела фирмы;
• специалисты из числа обслуживающего персонала защитных сооружений ГО.

Комиссия производит следующие действия:

• осуществляет осмотр противогазов (при этом наличие технической документации и документов бухгалтерского учета обязательно);
• определяет степень изношенности противогазов;
• определяет время нахождения противогазов в эксплуатации и на хранении (в чем ?).

По результатам данной проверки составляется акт технического состояния противогазов. К акту должны быть приложены свидетельства проверяющего органа о невозможности использования противогазов по назначению.

Медикаментов

За списание лекарственных средств и медицинских изделий в аптечном учреждении отвечает сотрудник , назначенный руководством. Контрольные проверки осуществляются не реже, чем один раз в три месяца . По итогам проверки составляется справка на лекарственные препараты с заканчивающимся использования.

Просроченные лекарственные средства изымаются из реализации и опечатываются . Заведующим аптеки создается комиссия, проверяющая их наличие. Результаты вносят в опись-акт . Опись составляется в трех экземплярах.

Указанный документ направляется : в комитет по фармацевтической деятельности и производству лекарств (2 экземпляра), лицу, которое несет материальную ответственность (один экземпляр).

Инвентаризационная комиссия комитета рассматривает и утверждает данный документ.

После этого ею дается разрешение на списание лекарств с баланса.

Уничтожение лекарств происходит в присутствии указанной выше комиссии, о чем делается соответствующая отметка.

Утилизация и уничтожение

Как утилизировать и уничтожить продукцию с истекшим сроком годности? Рассмотрим подробнее.

Лекарственных препаратов

Наиболее частым методом обнаружения просроченных лекарств является инвентаризация. Соответственно, факт их выявления первоначально должен быть зафиксирован в инвентаризационной описи специальной комиссией, а также сотрудником, несущим материальную ответственность. Впоследствии этот факт отражается бухгалтерией в сличительной ведомости .

Аптека — владелец просроченных лекарственных препаратов должна передать их сторонней фирме , занимающейся уничтожением. Передача происходит на договорной основе.

Дата составления акта об уничтожении — день, когда оно фактически происходит. Акт должен быть подписан всеми лицами, принимающими участие в процессе. Оригинал акта или его копия направляется организацией-владельцем в Федеральную службу по надзору в сфере здравоохранения.

Уничтожение вакцин и анатоксинов осуществляется как централизованно, так и индивидуально. Первый способ подходит для значительных объемов вакцин. Для того, чтобы осуществлять уничтожение, фирма, должна иметь лицензию на обращение с отходами класса «Г» в соответствии с СанПиН 2.1.7.728-99.

В ряде случаев целесообразно индивидуальное уничтожение. Генеральным директором фирмы, чьи препараты подлежат уничтожению, должен быть заключен договор с организацией по сжиганию мусора.

К месту, где планируется производить уничтожение , препараты доставляют в твердой таре и в закрытом транспортном средстве. По завершении процесса составляется акт об уничтожении препаратов.

В случае жидких лекарств раздавливают ампулу, разбавляют водой в 100 раз и производят слив в промышленную канализацию. Стекло от ампул вывозят как бытовой мусор.

Твердые лекарства дробят до состояния порошка, разбавляют в том же соотношении и сливают в промышленную канализацию.

Лекарства в твердом состоянии, которые содержат нерастворимые в воде вещества, уничтожают путем сжигания .

При уничтожении лекарств составляется акт об уничтожении.

Химических реактивов

Химические реактивы с истекшим относятся к категории отходов . На отходы I–IV классов опасности составляется паспорт .

Для утилизации химических реактивов фирма должна иметь соответствующую лицензию . Эта организация выдает компании-владельцу документы, в которых фиксируется факт сдачи вредных отходов.

Утилизация химических реактивов имеет следующие особенности :

• для каждого типа химических веществ предусмотрен специфический способ утилизации;
• для утилизации применяются различные реагенты , способствующие разложению опасных веществ;
• должна соблюдаться повышенная степень безопасности при работе с особо активными веществами;
• существуют определенные правила транспортировки и хранения для каждого вида химических реактивов.

Утилизация приводит к образованию безопасных продуктов , находящих применение в тех или иных сферах производства.

Другие товары

При утилизации продуктов важно стремиться сделать это в максимально короткие сроки .

Сбор и транспортировка осуществляется в герметично закрытых емкостях специального назначения .

Утилизацию продуктов осуществляют раздельно от прочих видов отходов.

С этой целью сооружают специальные накопители , в которых в несколько слоев размещаются пищевые отходы разного типа.

Внутри накопителя обеспечивается контроль температурного режима . Такой метод называют компостированием. Наиболее экологически чистый способ — помещение отходов в биотермические ямы .

Итак, списание товаров имеет несколько аспектов : бухгалтерский, налоговый, правовой, экологический. Существуют определенные особенности списания различных групп товаров.

Важным моментом является уменьшение налогооблагаемой базы . Однако продажа таких товаров почти всегда влечет убытки , поэтому имеет смысл не допускать их накопления в большом количестве.

Утилизация или уничтожение товара направлены, прежде всего, на нейтрализацию вредных для потребителя свойств товара. Утилизация более выгодна , потому что позволяет найти продукции новое применение. Но в целом ряде случаев уничтожение — единственный и безальтернативный выход.

Бракованный или испорченный товар подлежит списанию, так как не соответствует установленным стандартам качества. Законодательство развитых стран (в том числе Российской Федерации) строго запрещает реализацию товаров с истекшим сроком годности. В этом правиле только одно исключение – продавать испорченные товары можно только организации, занимающейся их переработкой. Однако существуют особые виды продукции, которые по истечении срока годности подлежат исключительно уничтожению. Просроченные товары необходимо утилизировать в строгом соответствии с действующим законодательством, но прежде нужно произвести их списание с баланса. Как правильно оформить списание просроченного товара – читайте в данном материале.

Что говорит закон

Запрет на реализацию продукции с истекшим сроком годности отражен в ст. 5 Закона РФ № 2300-1 «О защите прав потребителей». Но не все так просто – изъять просроченные товары из продажи можно только при оформлении соответствующих документов. Описание приведено в ст. 1 № 29-ФЗ. Что касается порядка осуществления экспертизы продуктов питания и их последующей утилизации, то данные аспекты регулируются Постановлением Правительства РФ № 1263 .

В отдельных случаях реализация продуктов с истекшим сроком годности допускается, но по сниженным ценам и для употребления не по прямому назначению. Допустим, некоторые просроченные продукты питания применяются в качестве корма для животных. Продажу таких продуктов необходимо осуществлять строго после получения соответствующего разрешения от или других уполномоченных контролирующих органов.

Некоторые виды товаров (например, и отдельные виды парфюмерной продукции) запрещено перерабатывать и утилизировать – они подлежат только полному уничтожению. Если организация-ритейлер сама не в состоянии произвести уничтожение опасной просрочки или попросту не имеет соответствующего оборудования, то ее руководство обязано обратиться в уполномоченную организацию и согласовать с ней процесс уничтожения просроченных товаров. Когда решение об утилизации (уничтожении) окончательно принято и списание испорченных товаров документально оформлено, то нужно организовать специальную комиссию из нескольких человек. В числе членов этой комиссии обязательно должен быть и собственник утилизируемого товара.

Некоторые виды товаров запрещено перерабатывать и утилизировать – они подлежат только полному уничтожению.

Комиссией составляется соответствующий акт, на котором должны стоять подписи всех участников процедуры утилизации испорченной продукции. Обычно данный акт составляется в единственном экземпляре, но если утилизация просрочки осуществляется по решению Роспотребнадзора, то дополнительный экземпляр акта нужно предоставить в эту организацию.

Как списать просроченный товар

Чтобы произвести списание просроченных продуктов или материалов со склада, необходимо, чтобы у ответственного за эту процедуру бухгалтера были в наличии следующие документы:

• Опись инвентаризации материальных и товарных ценностей организации.
• Специальный акт, подтверждающий на складе.
• Документ, содержащий описание товаров, принятых на ответственное хранение.

И, естественно, необходим соответствующий приказ руководителя организации (образец бланка – ), без наличия которого осуществлять списание товаров категорически запрещено. Когда инвентаризация закончена, нужно составить специальную сличительную ведомость и обязательно озаботиться созданием свода учета результатов инвентаризации. Затраты на утилизацию просроченных товаров отражаются в налоговом учете при начислении налога на прибыль, согласно ст. 264 НК РФ.

Чтобы избежать возможных проблем с проверяющими органами, опытный бухгалтер должен произвести следующие действия:

• Фиксирование материальных потерь организации соответствующим актом, подписанным всеми членами собранной для этого дела комиссии.
• В приказе, изданном руководителем организации, четко указать причины материальных потерь.
• При необходимости заказать справку у метеорологической службы региона, в которой будут описаны погодные условия за требуемый период.
• Получить заключение независимой экспертизы, где будет указана связь материальных потерь с чрезвычайными обстоятельствами и подтвержден размер причиненного ущерба.

Также необходимо не забыть отразить списание товаров с истекшим сроком годности в бухучете.

Подробнее о направлениях списания можно посмотреть .

Реализация просроченной продукции может иметь место лишь при ее утилизации или возврате поставщику. В остальных случаях продажа такого товара запрещена. О том, как отразить в налоговом и бухгалтерском учете стоимость товара с истекшим сроком годности и затраты на его уничтожение (утилизацию) читайте в статье.

Под сроком годности товара следует понимать период, по истечении которого тот считается непригодным для использования по назначению. Обязанность определять такой промежуток времени может быть предусмотрена законом или в установленном им порядке (). Так, в пункте 4 статьи 5 Закона РФ от 7 февраля 1992 г. № 2300-1 «О защите прав потребителей» (далее - Закон № 2300-1) указано, что изготовитель должен устанавливать срок годности:

• на продукты питания;
• на парфюмерно-косметические товары;
• на медикаменты;
• на товары бытовой химии;
• на иную подобную продукцию.

Недоброкачественные, фальсифицированные и контрафактные лекарственные средства подлежат уничтожению на основании решения суда (п. 7 правил уничтожения лекарственных средств, утвержденных постановлением Правительства РФ от 3 сентября 2010 г. №674).

Продажа товара по истечении установленного срока годности запрещена (п. 5 ст. 5 Закона № 2300-1). При нарушении данного вето фирма и ее должностные лица могут быть привлечены к административной или к уголовной ответственности.

На выявленные товары с истекшим сроком годности, как правило, составляют акт, где указывают их наименование, количество, место хранения. В специальном разделе этого документа отражают информацию об изъятии товара из оборота и его утилизации, либо уничтожении или возврате поставщику.

Для оформления изъятия из оборота указанных товаров фирма может использовать акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей по форме ТОРГ-15, которая утверждена постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. № 132. Документ подписывается членами специально созданной комиссии.

Товар, у которого приближается окончание срока годности, имеет смысл также изъять из оборота. Ведь продавец, как правило, обязан передать покупателю товар с таким расчетом, чтобы он мог быть использован по назначению до истечения срока годности ().

Решение об уничтожении товаров с истекшим сроком годности оформляется приказом (распоряжением) руководителя фирмы и актом, например, по . Она утверждена постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. № 132. Акт составляется в трех экземплярах и подписывается членами комиссии, уполномоченной на это руководителем фирмы.

Следует отличать уничтожение товара от его утилизации.

Утилизация некачественных и опасных пищевых продуктов, материалов и изделий - это их использование в целях, отличных от тех, для которых они предназначены и используются (ст. 1 Федерального закона от 2 января 2000 г. № 29-ФЗ). Например, просроченные продукты питания могут быть использованы на корм животным, в качестве сырья для переработки или для технической утилизации.

Передача просроченных товаров сторонней фирме на утилизацию оформляется как их обычная продажа: накладными, актами приема-передачи и т.д.

Отражение в налоговом учете

Стоимость товара с истекшим сроком годности и затраты на его уничтожение (утилизацию) фирма может учесть при расчете налога на прибыль в составе прочих расходов на основании подпункта .

Дело в том, что фирма изначально приобрела товары, имеющие срок годности, с целью получения дохода. Кроме того, как уже говорилось, продажа товара по истечении установленного срока годности запрещена (п. 5 ст. 5 Закона № 2300-1). Таким образом, изъятие из оборота просроченного товара является обязательной для фирм, и расходы, возникающие в ходе его уничтожения (утилизации), будут являться обоснованными.

Фирма также должна иметь в наличии соответствующее документальное подтверждение списания товаров, их утилизации, либо вывоза на полигоны и уничтожения. Эти документы должны быть составлены согласно с установленными требованиям и содержать все обязательные реквизиты первичных учетных документов.

Аналогичные выводы приведены в письмах Минфина России от 26 июня 2013 г. № 03-03-06/1/24154, от 20 декабря 2012 г. № 03-03-06/1/711 и от 10 сентября 2012 г. № 03-03-06/1/477.

Фирмы, которые реализуют просроченные товары сторонним компаниям для их утилизации, как правило, делают это с убытком. Его сумма уменьшает налогооблагаемую прибыль на основании пункта 2 статьи 268 Налогового кодекса.

Допустим, фирма утилизировала товар без его экспертизы в то время, когда проведение такой процедуры обязательно. Тогда операцию по утилизации нельзя рассматривать в рамках деятельности, направленной на получение дохода, а расходы на утилизацию, в том числе стоимость утилизированной продукции, учесть в уменьшение базы по налогу на прибыль. Причина - не удовлетворение условиям а (см. письмо ФНС России от 16 июля 2009 г. № 3-2-09/139).

Есть письма Минфина России, согласно которым затраты на уничтожение (утилизацию) просроченной продукции нельзя учесть при расчете налога на прибыль организаций. Ведь в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, стоимость покупных товаров учитывается при их реализации либо при передаче в производство ( , ). В случае уничтожения (утилизации) товаров с истекшим сроком годности их реализации либо передачи в производство не происходит. Поэтому упомянутые затраты нельзя рассматривать как расходы, осуществленные в рамках извлечения доходов от предпринимательской деятельности. В связи с этим они не отвечают критериям (см. письма Минфина России от 5 июля 2011 г. № 03-03-06/1/397, от 14 июня 2011 г. № 03-03-06/1/342).

По мнению судей, стоимость товара с истекшим сроком годности и затраты на его уничтожение (утилизацию) учитываются при расчете налога на прибыль организаций в прочих расходах. Ведь утилизация (уничтожение) просроченных товаров предусмотрена законом. Следовательно, упомянутые затраты связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

Кроме того, сам факт возникновения в процессе реализации негодных к употреблению пищевых продуктов (ввиду истечения срока годности, утраты товарного вида, короткого срока реализации) является обычным следствием осуществляемой фирмой предпринимательской деятельности в этой сфере. Однако важно соблюдать утвержденные правила изъятия товаров из оборота. Об этом свидетельствуют постановления ФАС Московского округа от 19 марта 2013 г. № 09АП-29791/2012-АК, ФАС Уральского округа от 24 августа 2011 г. № Ф09-5075/11, ФАС Северо-Западного округа от 6 июля 2009 г. № А05-9935/2008.

Бухгалтерский учет

Фактическая себестоимость списываемых просроченных товаров отражается по дебету счета 91 субсчет «Прочие расходы» в корреспонденции со счетами учета этих активов. Если товары с истекшим сроком годности нельзя утилизировать, они подлежат уничтожению. В этом случае их стоимость отражается на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Пример 1

ООО «Хлебный дар» выявило просроченную хлебобулочную продукцию покупной стоимостью - 6000 руб. Данный пищевой продукт не имел явных признаков недоброкачественности. Поэтому его часть стоимостью 100 руб. фирма направила на экспертизу, которая обошлась в 590 руб. (в том числе НДС - 90 руб.). По ее результатам фирме запрещено утилизировать товары, поэтому она их уничтожила. Стоимость ликвидации товаров составила 1800 руб.

Бухгалтер ООО «Хлебный дар» сделал следующие записи:

Дебет 41 субсчет «Товары с истекшим сроком годности» Кредит 41 «Товары для продажи»

6000 руб. - учтены просроченные товары;

Дебет 19 Кредит 76

Дебет 94 Кредит 41 субсчет «Товары с истекшим сроком годности»

5900 руб. (6000 - 100) - списаны товары, подлежащие уничтожению;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 94

5900 руб. - учтены потери от порчи товаров;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 76

1800 руб. - отражена стоимость работ по уничтожению товаров.

Пример 2

ОАО Хлебокомбинат «Пекарь» выявил просроченную крупу покупной стоимостью - 22 000 руб. Данный пищевой продукт не имел явных признаков недоброкачественности. Поэтому его часть стоимостью 100 руб. фирма направила на экспертизу, которая обошлась в 590 руб. (в том числе НДС - 90 руб.). По ее результатам фирме разрешено утилизировать товары, поэтому она их реализовала животноводческой организации на корм животным. Выручка от продажи товаров составила 21 240 руб. (в том числе НДС - 3240 руб.).

Бухгалтер фирмы сделал следующие проводки:

Дебет 41 субсчет «Товары с истекшим сроком годности» Кредит 41 субсчет «Товары на складах»

22 000 руб. - учтены просроченные товары;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 41 субсчет «Товары с истекшим сроком годности»

100 руб. - переданы товары на экспертизу;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 76

500 руб. - отражены расходы по проведению экспертизы;

Дебет 19 Кредит 76

90 руб. - отражена сумма НДС по услугам экспертизы;

Дебет 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» Кредит 19

90 руб. - предъявлена к вычету сумма НДС.

Дебет 62 Кредит 90 субсчет «Выручка»

21 240 руб. — отражена выручка от реализации товара с истекшим сроком годности;

Дебет 90 субсчет «НДС» Кредит 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС»

3240 руб. — начислен НДС с реализации;

Дебет 90 субсчет «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 41 субсчет «Товары с истекшим сроком годности»

21 900 руб. (22 000 - 100) - списана себестоимость товаров с истекшим сроком годности.

Восстановление НДС

По , предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для совершения операций, признаваемых объектами налогообложения. Выбытие товаров по причинам, не связанным с реализацией, например, в связи с уничтожением по истечении срока годности, на основании и , объектом обложения НДС не является.

Суммы НДС, принятые налогоплательщиком к вычету по товарам, приобретенным для совершения операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с , но не использованным для указанных операций, должны быть восстановлены и уплачены в бюджет.

Поэтому суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету по товарам, изъятым из оборота по истечении срока годности, следует восстановить. Сделать это необходимо в том налоговом периоде, в котором указанные товары списываются с учета. Такой позиции придерживаются контролирующие органы. Примером служат письма Минфина России от 4 июля 2011 г. № 03-03-06/1/387, от 20 июля 2009 г. № 03-03-06/1/480.

В письме от 23 августа 2013 г. № 03-07-11/34617 Минфин России разрешил не восстанавливать суммы НДС, ранее принятые к вычету по уничтоженной продукции. Однако это возможно в случае, когда уничтожение недоброкачественной продукции связано с необходимостью обеспечения безопасности производства и реализации доброкачественной продукции.

По мнению судей, при списании товаров с истекшим сроком годности (в том числе в результате их утилизации и уничтожения) у налогоплательщика отсутствует обязанность по восстановлению НДС. Ведь случаи восстановления НДС, ранее правомерно принятого к вычету, перечислены в . Данный перечень является исчерпывающим, и в нем отсутствует рассматриваемое основание.

Помимо этого, по смыслу налогоплательщик обязан восстановить принятые к вычету суммы НДС, если использует приобретенную продукцию для операций, не подлежащих обложению НДС. Однако списание просроченных товаров с целью уничтожения вообще не предполагает их дальнейшего использования, в том числе и для операций, не подлежащих обложению НДС или освобожденных от налогообложения.

Об этом свидетельствуют, в частности, решения ВАС РФ от 19 мая 2011 г. № 3943/11, от 23 октября 2006 г. № 10652/06, постановление ФАС Московского округа от 15 сентября 2010 г. № КА-А40/10485-10, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27 мая 2009 г. № Ф04-3164/2009(7499-А27-34).

А.Д. Коновалов , налоговый консультант, для журнала «Практическая бухгалтерия»

Учет без ошибок

В бераторе «Энциклопедия бухгалтерских ошибок» разобрано 300 самых частых бухгалтерских ошибок. По каждой вы получаете рекомендации: как исправить их в налоговом и бухгалтерском учете, как не допустить в будущем. Используйте чужой опыт в свою пользу!